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關鍵詞：內部控制審計 財務報表審計 整合
008年7月，財政部等五部委聯合的《企業內部控制基本規范》規定，執行本規范的上市公司，應當對本公司內部控制的有效性進行自我評價，披露年度自我評價報告，并可聘請具有證券、期貨業務資格的會計師事務所對內部控制的有效性進行審計。2010年4月，財政部等五部委再次聯合的《企業內部控制審計指引》總則第五條規定，注冊會計師可以單獨進行內部控制審計，也可將內部控制審計與財務報表審計整合進行。這為內部控制審計和財務報表審計整合進行提供了依據。
一、內部控制審計與財務報表審計整合的可行性
整合審計是指注冊會計師應計劃和實施控制設計及運行有效性的測試，以獲得充分、適當的證據支持其對財務報告內部控制是否有效發表意見，為財務報表審計做出控制風險評估。內部控制審計與財務報表審計之間的各種聯系使二者整合具有可行性。
第一，兩種審計工作存在重合。內部控制審計是指注冊會計師對內部控制設計和運行的有效性進行審計并發表審計意見，注冊會計師要了解和測試內部控制、獲得內部控制在足夠長的期間內運行有效的證據。注冊會計師在財務報表審計中也需要深入了解內部控制的有效性，在評估認定層次重大錯報風險時預期控制的運行是有效的，并在僅實施實質性測試程序不足以提供認定層次充分、適當的審計證據時實施控制測試。對于擬信賴的內部控制，注冊會計師要測試其在整個審計期間內的有效性。因此，單獨進行兩種審計必然會造成審計工作的重復和浪費，若將兩種審計整合在一起，相互利用，可以減少審計工作量并提高審計效率。
第二，內部控制審計與報表審計的結果相互補充與配合。一方面，注冊會計師在內控審計時對內部控制有效性的審計形成相應結論時，應結合財務報表審計中控制測試的結果進行綜合判斷，若財務報表審計的結果表明相關認定中存在重大錯報，而現有的內部控制不能防止或發現并糾正重大錯報，則通常表明內部控制存在重大缺陷。另一方面，在財務報表審計中，也要利用內部控制審計中控制測試的結果。內部控制審計中發現的缺陷會影響注冊會計師做出的控制風險評估結論，進而影響實質性測試的性質、時間和范圍。
二、風險評估程序：財務報表審計以內部控制審計為依據
（一）財務報表審計風險評估程序
風險評估程序是內部控制審計和財務報表審計的第一個共同程序。財務報表審計中的風險評估程序，注冊會計師需要了解和評價的被審計單位內部控制的范圍是與財務報表相關的方面；了解和評價的廣度應以是否足以識別和評估財務報表的重大錯報風險為衡量標準，如果達到了這一標準，注冊會計師即可開始設計和實施下一步的審計程序；了解和評價的深度也基本限于內部控制的設計是否健全及其是否得到有效執行，但其中不包括對內部控制是否得到一貫執行的確定；了解和評價的目的是判斷是否可以相應減少實質性測試程序的工作量，以及用來支持財務報告的審計意見類型。
（二）內部控制審計風險評估程序
內部控制審計中的風險評估程序，注冊會計師的目的是為了對內部控制本身的有效性發表審計意見，其范圍涉及到企業整體的內部控制，內容包括內部環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內部監督五個方面，并且還需確定內部控制是否得到一貫執行。
（三）兩種審計在風險評估程序的整合要點
內部控制審計的風險評估程序了解和評價被審計單位內部控制的廣度和深度均超過了財務報表審計，在審計實務中，可以將兩者在此程序需要完成的工作整合進行，即風險評估程序中財務報表審計應充分利用內部控制審計所獲得的更為廣泛的信息，并從中取得進行下一步審計程序的充分依據，這樣可以大大降低工作量，避免重復勞動，進而提高審計效率，降低審計成本。
三、控制測試程序：內部控制審計為財務報表審計提供結論
（一）控制測試程序并非財務報表審計的必需程序
財務報表審計中，注冊會計師通過對被審計單位內部控制的了解和評價來決定是否對內部控制的有效性進行測試。如果被審計單位設計的內部控制本身是無效的，或者設計是合理的、但沒有得到執行，注冊會計師則不必實施控制測試，而是直接實施實質性測試；如果被審計單位所設計的內部控制能夠防止或發現并糾正重大錯報，即認為內部控制是有效的，注冊會計師應當實施控制測試。這樣，就進入了兩種審計的第二個共同程序，即控制測試程序。
（二）兩種審計控制測試程序的區別
在控制測試程序中，內部控制審計與財務報表審計有三點區別：第一，內部控制審計要對被審計單位內部控制的有效性發表審計意見，而財務報表審計僅僅對與財務報表相關的內部控制進行測試。與風險評估程序相同，內部控制審計進行控制測試的廣度和深度仍大于財務報表審計所進行的內部控制測試。第二，在內部控制審計中，注冊會計師需要獲取能夠證明內部控制有效的高度相關的證據，對控制測試可靠性的要求較高，樣本量較大且選擇彈性較?。回攧請蟊韺徲媽刂茰y試可靠性的要求相對較低，測試的樣本量相對較小且存在一定彈性。第三，兩者對內部控制缺陷的評價要求也不同。財務報表審計中，注冊會計師僅需將內部控制測試識別出的缺陷區分為值得關注的內部控制缺陷和一般內部控制缺陷；而在內部控制審計中，注冊會計師需要對識別出的內部控制缺陷進行嚴格評定，將值得關注的內部控制缺陷進一步區分為重大缺陷和重要缺陷，重大缺陷會影響到審計意見類型。
（三）兩種審計在控制測試程序的整合要點
注冊會計師為了對內部控制有效性發表恰當的審計意見，需要獲取比財務報表審計更多、更廣泛、可靠性也更高的審計證據。因此，內部控制審計的控制測試可以直接為財務報表審計提供審計證據甚至提供結論，財務報表審計對內部控制審計在控制測試環節所取得的審計證據及得出的審計結論的充分利用，將使審計效率得到進一步提高。
四、財務報表審計實質性測試與內部控制審計控制測試：相互利用、相互支持
（一）財務報表審計
實質性測試程序對內部控制審計控制測試程序的影響經過控制測試，財務報表審計進入實質性測試程序。在這一程序中，注冊會計師可能會發現被審計單位的財務報表存在錯報甚至重大錯報，這將會影響內部控制審計中控制測試的時間、性質和范圍。這是因為如果現有的內部控制不能防止或發現并糾正這些錯報甚至重大錯報，就意味著在錯報相應的控制點上可能存在內部控制缺陷，這將為注冊會計師進一步審查內部控制缺陷提供重要線索。
（二）內部控制審計
控制測試程序對財務報表審計實質性測試程序的影響在內部控制審計的控制測試程序中發現的內部控制缺陷能為注冊會計師在財務報表審計中對哪些交易和認定重點實施審計指明方向，因為如果發現內部控制存在某項重大缺陷，則財務報表在相應的賬戶就可能存在重大錯報，就會影響財務報表審計中實質性測試的時間、性質和范圍，審計人員應當根據實際發現的內部控制缺陷對實質性測試的審計程序進行調整。
可見，財務報表審計的實質性測試與內部控制審計的控制測試是相互支持的，兩種審計所取得的審計證據及得出的審計結論相互利用，能提高審計效率，降低審計風險，最大限度地保證審計質量。
五、審計計劃的綜合制定
內部控制審計和財務報表審計整合進行的審計計劃制定是以對審計程序的整合要點分析為基礎的，因此在分析了兩種審計的審計程序整合要點之后，具體闡述如何根據整合要點綜合制定審計計劃。
（一）兩種審計方式審計計劃制定的重點
為達到充分整合內部控制審計和財務報表審計的目的，內部控制審計和財務報表審計應盡量由同一組審計人員實施，兩種審計的審計計劃也應共同制定。結合以上對審計程序的分析，對被審計單位的風險評估程序和控制測試程序主要由內部控制審計完成，在內部控制審計計劃中應詳細制定這兩項審計程序的計劃，在財務報表審計計劃中可以對這兩項審計程序的計劃簡化表述，但應重點對實質性測試程序的計劃詳細編制。
（二）審計計劃的持續修訂是審計質量的重要保證
隨著審計工作的推進，注冊會計師要根據審計發現的新情況、新問題，適時對總體和具體的審計計劃做出調整和修正。具體來講，如果審計人員在內部控制審計計劃實施過程中發現內部控制存在重要缺陷，審計人員應及時修正財務報表審計的實質性測試計劃。同樣，如果在財務報表實質性測試中發現財務報表存在重大錯報，也應該考慮該重大錯報對內部控制審計計劃的影響，考慮是否增加內部控制審計的具體程序，擴大審計范圍，以保證審計發現內部控制設計及運行中的重大缺陷。需要特別指出的是，對審計計劃的調整和修正應貫穿于整個審計業務的始終，以保證審計計劃能夠對兩種審計的整合進行起到重要的規劃和指導作用，有效地提高審計質量，最大限度地降低審計風險。
參考文獻：
1.謝曉燕，張龍平，李曉紅.我國上市公司整合審計研究[J].會計研究，2009，（09）.
[關鍵詞] 財務報表審計；內部控制審計；整合
doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2013 . 23. 008
[中圖分類號] F239 [文獻標識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2013）23- 0016- 02
我國內部控制理論的研究是在最近兩年展開的，主要是我國頒布了《企業內部控制基本規范》后，注冊會計師會增加一項新的審計業務——內部控制審計，因而許多學者從理論和實務操作方面開始探討內部控制審計。
《企業內部控制審計指引》第五條規定，注冊會計師可以單獨進行內部控制審計，也可以將內部控制審計與財務報表審計整合進行（下稱“整合審計”）。我國對內部控制審核和財務報表審計關系以及內部控制審計和財務報表審計關系的研究文獻主要觀點如下。
1 內部控制審核和財務報表審計關系
吳文軍[1]（2001）對內部控制審核與傳統的會計報表審計之間的關系作出論述：獨立審計的業務范圍從會計報表鑒證拓展到內部控制報告鑒證的根本原因是經營管理責任的演化；內部控制審核是對過程的鑒證，而會計報表審計是對結果的鑒證，因此在報告理論上，內部控制審核必然會對會計報表審計產生一定的影響。
肖強[2]（2003）論述了內部控制評審在審計中的作用在于：評審內部控制有助于確定合理的審計程序，提高審計效率；評審內部控制，可以幫助審計人員確定審計程序的實施程度，即確定審計人員的工作方法、抽點及審計范圍等；健全的內部控制，可以保證審計測試的質量。
張龍平、朱錦余[3]（2002）認為，對企業內部控制有效性進行評價并出具審核報告是我國注冊會計師的一項新業務， 介紹了內部控制審核與會計報表審計中對內部控制研評的關系。
袁文龍[4]（2007）認為，財務報告內部控制評價與會計報表審計中對內控測試，既有聯系，又有區別。兩者的聯系有5點：一是理論范圍相同，均是與會計報表相關的內部控制；二是實施的基本程序相同，均包括對相關內部控制的了解、測試和評價；三是所使用的方法相同，均可采用詢問、觀察、檢查、重新執行等方法了解和測試相關內部控制；四是兩者的執行者可以是同一會計師事務所的同一注冊會計師；五是兩者的結論可相互利用，即財務報告內部控制評價。兩者主要區別有4點：一是目的不同，財務報告內部控制評價的目的是對被評價單位與會計報告相關的內控有效性發表意見；會計報表審計中對內部控制測試的目的是在了解、測試與會計報表相關的內部控制的基礎上，評估其控制風險，再根據控制風險評估結果修訂審計計劃和確定實質性測試的性質、時間和范圍，進而對會計報表發表審計意見。二是實際范圍不同，財務報告內部控制評價的實際范圍是被評價單位與會計報告相關的所有內部控制的設計和執行情況；會計報表審計中對內部控制測試的范圍分為了解范圍和測試范圍，其了解范圍主要是所有與會計報表相關的內部控制，測試范圍是了解、初評后確定擬依賴的相關內部控制；后者的實際范圍可能比前者小得多。三是對內控有效性評價結論的準確程度要求不同，由于財務報告內部控制評價要對財務報告內部控制的有效性直接發表評價意見，因而要求評價結論有較高程度的保證水平；由于會計報表審計中對內部控制的測試只是規劃實質性測試的重要依據，因而對其有效性的評價可不要求很準確，如對其有效性可作保守評價，僅給予極低的信賴度，這樣只增加了實質性測試的工作量，會影響審計效率，一般不會影響審計效果，但要防止對其有效性作出過于樂觀的評價，否則會增加審計風險。四是測試數量不同，由于對內部控制有效性評價結論準確程度要求不同，因而要求的測試范圍和數量也不同，因為財務報告內部控制評價需要對內部控制有效性作出積極的、較高程度的保證，需要收集充分、適當的證據支持審核結論，因此需要實施較多的測試。
孫銀剛[5]（2008）認為內部控制審計根據審計的范圍、重點及方法，既可以作為獨立的審計項目組織實施，也可以作為實施其他審計活動的一個程序或流程，以便提高審計工作效率和質量，減少審計風險。
2 內部控制審計和財務報表審計關系
毛敏[6]（2006）通過對美國財務報告內部控制審計準則的借鑒，指出 PCAOB 的AS2 設計了綜合審計模式。綜合審計模式是財務報表審計與財務報告內部控制審計的結合，通過單獨并行的過程同時實現兩種審計目標，審計人員可通過財務報表審計的發現來檢查內部控制是否有效，也可以通過財務報告內部控制審計得到的發現和結論，幫助審計人員更好地計劃和實施審計程序，以確定財務報表是否公允地表達。
陳漢文、李榮[7]（2007）認為 PCAOB 的 AS2 關注的是財務呈報內部控制的審計工作，以及這項工作與財務報表審計的關系問題。這項綜合的審計會產生兩份審計意見：一份針對財務呈報內部控制，另一份針對財務報表。對內部控制的審計涉及以下內容：評價管理當局就公司財務呈報內部控制有效性評估的過程；評價財務呈報內部控制設計和執行的有效性；形成對財務呈報內部控制是否有效的審計意見。
謝曉燕、張心靈[8]（2009）從內部控制審計產生的背景、相關的概念確定及其與財務報表審計的關聯出發，采用比較研究的方法，通過對財務報告內部控制審計與財務報表審計二者關聯的比較分析，提出我國制定內部控制審計準則的選擇：對財務報表審計和企業內部控制審計進行整合。并提出明確開展內部控制審計業務的評價標準，制定內部控制審計指引和應用指南等完善我國內部控制審計制度的建議。
3 整合審計
文獻[9-11]研究認為，我國在上市公司中即將推行的內部控制審計在理論和實踐方面都具有可行性， 而且將內部控制審計和財務報表審計整合進行，必將對提高審計效率、發揮審計的協同效應以及最終提高財務信息質量起到根本性的推動作用。作者從審計目標、審計計劃、審計實施和審計報告4個大的方面進行整合的分析，歸納各個過程具體的整合點， 其中，審計目標的整合點是提高財務信息質量，審計計劃的整合點是使用相同的重要性水平，審計方法選擇的整合點是風險導向、自上而下，審計程序運用的整合點是控制測試，審計證據收集的整合點是獲得的證據相互利用，對舞弊的考慮的整合點是因內部控制漏洞而導致舞弊的控制缺陷，審計報告的整合點是出具合并報告或獨立進行報告。通過以上研究為我國注冊會計師開展整合審計業務提供切實可行的操作性建議。
裘宗舜、周潔[12] （2009）對財務報告內部控制審計與財務報表審計進行了比較，指出兩者的區別在于：審計內容及范圍不同；對內部控制有效性評價結論的準確程度要求不同；對外部審計師的職業判斷能力要求不同；對外部審計師的責任要求不同。兩者的聯系在于：目標相同；程序關聯；方法相同且有所改進。
李錦 [13]（2010）從風險導向審計作為兩者的整合依據入手分析了整合審計的流程：從審計計劃、審計工作到審計報告的出具。王美英、鄭小榮[14]（2010）就具體整合審計的程序和方法進行研究。
根據上述分析可以得到以下啟示：明確審計目標，整合審計概念；提高審計人員的素質，明確審計責任；統一評價標準，初步實施財務報告內部控制審計。從已執行內部控制審計的國家的經驗來看，內部控制審計和財務報表審計相互影響，為了節約審計成本和審計資源，二者的工作成果可以相互利用。鑒于二者的關聯性，將內部控制審計和財務報表審計進行整合，有助于提高審計效率，保證審計質量。在對內部控制審計與財務報表審計進行整合時，注冊會計師應當有效、協同地計劃和執行審計工作，以實現兩者的目標。在審計過程中既要考慮內部控制審計得出的結論對財務報表審計的影響，也要考慮財務報表審計得出的結論對內部控制審計的影響。經過文獻梳理發現，在我國研究內部控制審核和財務報表審計關系的文獻較多，而研究內部控制審計和財務報表審計關系包括整合審計的文獻較少，處于初步探討階段。
4 總 結
理解審計指引中有關審計整合的這一規定，要明確兩點：一是內部控制審計與財務報表審計是兩種不同的審計業務，兩種審計的目標不同；二是內部控制審計與財務報表審計可以整合起來進行。
4.1 內部控制審計與財務報表審計的異同
內部控制審計要求對企業內部控制設計和運行的有效性進行測試，在財務報表審計中，也要求了解企業的內部控制，并在需要時測試控制，這是兩種審計的相同之處，也是整合審計中應整合的部分。但由于兩種審計的目標不同，審計指引要求在整合審計中，注冊會計師對內部控制設計與運行的有效性進行測試，要同時實現兩個目的：
（1）獲取充分、適當的證據，支持在內部控制審計中對內部控制有效性發表的意見。
（2）獲取充分、適當的證據，支持在財務報表審計中對控制風險的評估結果。
4.2 兩種審計的整合
財務報告內部控制審計與財務報表審計通常使用相同的重要性（或重要性水平），在實務中兩者很難分開。因為注冊會計師在審計財務報表時需獲得的信息在很大程度上依賴注冊會計師對內部控制有效性得出的結論。注冊會計師可以利用在一種審計中獲得的結果為另一種審計中的判斷和擬實施的程序提供信息。
實施財務報表審計時，注冊會計師可以利用內部控制審計的結果來修改實質性程序的性質、時間安排和范圍，并且可以利用該結果來支持分析程序中所使用的信息的完整性和準確性。在確定實質性程序的性質、時間安排和范圍時，注冊會計師需要慎重考慮識別出的控制缺陷。
實施內部控制審計時，注冊會計師需要評估財務報表審計時實質性程序中發現問題的影響。最重要的是，注冊會計師需要重點考慮財務報表審計中發現的財務報表錯報，考慮這些錯報對評價內控有效性的影響。
研究是否具有將二者整合審計的必要性和可行性，財務報表審計目標是合理保證會計報表的公允性，而財務報告內部控制審計是合理保證內部控制的有效性，雖然兩者有所差別，但是，其最終目標都是為使報表使用者獲得可靠的財務信息，因此，兩者的整合才有意義。研究得出整合審計的實施思路和要點。其次，研究具體的應用過程，整合審計可從審計目標的整合、審計計劃的整合、審計實施過程的整合和審計報告的整合4個方面具體實施，其中，審計實施過程從審計方法的選擇、審計實施的運用、審計證據的收集和對舞弊的考慮4個方面進行整合考慮。最后，在實務中是否能夠采用理論上所提出的整合措施需要驗證，
主要參考文獻
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[9]張龍平，陳作習.財務報告內部控制審計與財務報表審計的整合研究（上）[J]. 審計月刊，2009（5）：10-12.
[10]張龍平，陳作習.財務報告內部控制審計與財務報表審計的整合研究（下）[J].審計月刊，2009（6）：7-9.
[11]謝曉燕，張龍平，李曉紅.我國上市公司整合審計研究[J].會計研究，2009（9）：88-94.
[12]裘宗舜，周潔.美國財務報告內部控制審計的發展與啟示——財務報告內部控制審計與財務報表審計的比較[J].財會月刊：上半月，2009（2）：35-36.
【關鍵詞】整合審計，內部控制審計，風險導向，治理導向
一、財務報表審計與內部審計區別
2012年，納入內部控制審計實施范圍的853家上市公司中，除20家公司單獨實施內部控制審計外，其余833家公司均采取內部控制審計和財務報表審計相互整合的形式。這表明，整合審計是目前上市公司內部控制審計的主流方式。在全面分析整合審計的必要性之前，必須在理論上探討財務報表審計和內部控制審計的區別：
第一，審計意見的區別：財務報表審計僅需對財務報表不存在重大錯報出具審計意見，雖然內部控制對財務報表不存在重大錯報很重要，但財務報表審計報告一般不需要對外報告內部控制情況。而內部控制審計則需要對企業在財務和非財務方面的內部控制做出嚴格的評估，其側重點不同導致了審計意見發表的區別：1、在內部控制審計中，注冊會計師發現企業財務報告內部控制存在重大缺陷，應該出具否定意見的內部控制審計報告。如果該內部控制重大缺陷尚未引起企業財務報表的重大錯報，注冊會計師則出具無保留意見的財務報表審計報告。2、注冊會計師對企業財務報告發表否定意見，意味著財務報告的編制不符合適用的會計準則和會計制度的規定，這種情況下，企業的內部控制也通常存在重大缺陷，應該出具非標準意見的內部控制審計報告。
第二，對于被審計單位的區別：財務報表審計是為了提高被審計單位財務報表的可信賴程度，對于關注被審計單位財務情況的銀行而言更為關注；而內部控制審計是對保證企業財務報告質量良好和其他內部控制得到運行的審計，對于關注被審計單位治理的投資者而言更為關注，其有助于投資者在財務報表審計意見類型基礎上，深入分析企業內部控制情況、投資風險和投資價值。
第三，審計程序、審計內容的區別：1、對內部控制了解和測試的目的不同：注冊會計師在財務報表審計中評價內部控制的目的，是為了判斷是否可以相應減少實質性程序的工作量，以及支持財務報告的審計意見類型。在內部控制審計中評價內部控制的目的，則是為了對內部控制本身的有效性發表審計意見。2、內部控制測試范圍存在區別。注冊會計師在財務報表審計中，根據成本效益原則可能采取不同的審計策略，對于某些審計領域，可以不進行內部控制測試程序。而在內部控制審計中，注冊會計師必須進行內部控制測試程序，注冊會計師應當針對每一審計領域獲取控制有效性的證據，以便對內部控制整體的有效性發表意見。3、內部控制測試結果所要達到的可靠程度不完全相同。在財務報表審計中，對控制測試的可靠性要求相對較低，注冊會計師測試的樣本量也有一定的彈性。在內部控制審計中，注冊會計師則需要獲取內部控制有效性的高度保證，因此對控制測試的可靠性要求較嚴，控制測試的樣本量選擇相對彈性較小。
二、整合審計的必要性分析
從上述審計意見的區別、對于被審計單位的區別，以及審計程序、審計內容的區別可以得知：內部控制審計獨立于財務報表審計。但在審計技術、審計實務工作中，兩者審計模式、審計程序等存在著很多可以相互借鑒之處，在一項審計中發現的問題還可以為另一項審計提供線索和思路。
目前，美國《薩班斯―奧克斯利法案》和日本《金融商品交易法》均要求由出具財務報表審計報告的會計師事務所對企業財務報告內部控制進行審計，將企業內部控制審計定位在整合審計。美國的一項調查也顯示，企業執行《薩班斯―奧克斯利法案》404條款第二年的成本比第一年下降46%，將兩項審計工作更好地整合起來則是其中的一個主要原因。為此，我國《企業內部控制審計指引》也提倡將兩者整合進行，具體原因如下：
第一，兩種審計工作存在重合：內部控制審計是指注冊會計師對內部控制設計和運行的有效性進行審計并發表審計意見，注冊會計師要了解和測試內部控制獲得內部控制在足夠長的期間（可能短于財務報表涵蓋的整個期間）內運行有效的證據。二者目前均采用風險導向審計模式，在財務報表審計中，注冊會計師也必須了解內部控制，在評估認定層次重大錯報風險時預期控制的運行是有效的，并在僅實施實質性測試程序不足以提供認定層次充分、適當的審計證據時實施控制測試。對于擬信賴的內部控制，注冊會計師要測試其在整個審計期間內的有效性。因此整合審計可以減少審計工作量，提高審計效率。
第二，審計意見可以互相支持，提高審計質量。一方面，內部控制審計中，注冊會計師在對內部控制有效性形成結論時，應同時考慮財務報表審計中控制測試的結果，若財務報表審計的結果表明相關認定中存在重大錯報，而現有的內部控制不能防止或發現并糾正重大錯報，則通常表明內部控制存在重大缺陷。另一方面，在財務報表審計中，也要利用內部控制審計中控制測試的結果。內部控制審計中發現的缺陷會影響注冊會計師做出的控制風險評估結論，進而影響實質性測試的性質、時間和范圍。
三、整合審計案例分析
財務報表審計和內部控制審計之所以要整合，其核心在于財務報表審計需要對內部控制的了解與測試，而內部控制審計則是內部測試是否有效出具審計意見。所以以下通過案例分析財務報表審計和內部控制審計之間的聯系和區別：
第一，北大荒2012年的內部控制審計意見中披露：北大荒及其子公司管理層逾越管理權限審批使用資金，未能對子公司實施有效控制。如：子公司黑龍楊岱投資管理公司向哈爾濱喬仕房地產開發公司提供喬遷借款50000萬元，其中19000萬元被該公司挪用，按合同約定有16000萬元逾期未收回。（2）北大荒在資產減值測試、定期核對往來款項、依法取得涉稅憑證和準確計繳稅金等方面存在缺陷，未能有效執行《公司資產減值提取和資產損失處理內部控制制度》和《財務管理制度》等有關規定。因為上述事項，中瑞岳華會計師事務所對被審計單位的內部控制審計出具了否定意見。
而在2012年北大荒審計報告中披露事項：北大荒公司合并資產負債表其他應收款年末余額中，有69375萬元屬于對合并范圍之外房地產開發公司的借款。截至本報告日，我們對北大荒公司對該等其他應收款計提的壞賬準備 13636 萬元未能獲取充分的審計證據以判斷北大荒公司對這些其他應收款計提的壞賬準備是否足夠和充分。故中瑞岳華會計師事務所對北大荒出具了保留的審計意見，這與內部控制審計報告中提及的減值事項也有密切的關系。
第二，江淮汽車2012年的內部控制審計意見中披露：經向國家質檢總局備案，根據江淮汽車董事會2013年3月28日第三屆十二次會議審議通過的《關于召回部分同悅轎車的議案》，江淮汽車擬自2013年3月30日起召回2008年11月15日至2011年12月31日生產的同悅轎車117072輛。因為上述事項，華普天健會計師事務所出具了帶強調事項段的無保留意見的內部控制審計報告。由于上述事項并未影響企業財務報表是否存在重大錯報，華普天健會計師事務所對企業2012年的財務報表審計出具無保留意見。
第三，深天地2012年的內部控制審計意見中披露：2013年3月15日，深建字（2013）39號文責令深圳市天地混凝土有限公司（南山區西麗鎮茶光路北站）停業整頓一年。深圳市住房和建設局在2012年預拌混凝土生產企業資質動態核查中發現深圳天地遠東混凝土有限公司實際處于無生產場所、無設備、無人員狀態，已不符合資質條件要求。因為上述事項，大華會計師事務所出具了帶強調事項段的無保留意見的內部控制審計報告。由于上述事項使得注冊會計師必須在財務報表審計報告中體現審計報告使用者注意該事項，可能影響企業財務報表是否存在重大錯報，所以大華會計師事務所對企業2012年的財務報表審計出具帶強調事項段的無保留意見，強調事項段與企業內部控制審計報告相同。
從上市公司財務報表審計意見和內部控制審計意見可以發現，二者審計意見并非完全一致，在實例中主要分為五種組合情況：
1、企業內部控制不存在缺陷，則注冊會計師根據財務報表審計測試的結果，對企業是否存在重大錯報出具審計意見。
2、企業內部控制存在缺陷，該內部控制缺陷與財務報表相關，故二者都需要出具非標準審計意見。
3、企業內部控制存在缺陷，該內部控制缺陷與財務報表無關，所以內部控制審計意見需要出具保留或者否定意見，財務報表審計可以出具標準審計意見。
4、企業內部控制審計內部控制存在缺陷，該內部控制缺陷并不與財務報表審計直接相關，但是注冊會計師認為該內部控制缺陷對公司的影響仍然存在不確定性，故財務報表審計需要出具帶有強調段的無保留意見。
5、企業內部控制存在缺陷，與此相關的內部控制也影響到了企業財務報表，但被審計單位已按照注冊會計師的要求對財務報表進行了調整，注冊會計師在出具否定意見的內部控制審計報告時，可以出具帶強調事項段的財務報表審計報告。
四、結論與建議：整合審計的可行性
從上述財務報表審計和內部控制審計之間的理論和實例分析，我們發現財務報表審計和內部控制審計存在著很強的關系性。注冊會計師在最后出具財務報表審計意見時，如果發現重大錯報，只要被審計單位最后同意審計調整，注冊會計師即可出具無保留意見的審計報告。內部控制審計則不同；在內部控制審計中，如果發現被審計單位內部控制存在重大缺陷，注冊會計師提請企業整改后，還要跟蹤考察整改情況，才能得出控制是否有效的結論，進而決定是否出具無保留意見的審計報告。對于注冊會計師，為了更好地實施整合審計，著重需要從以下幾個方面入手：
1、在計劃審計工作：注冊會計師應當初步確定可接受的重要性水平。判斷內部控制是否存在重大缺陷是以控制能否及時防止或發現財務報表出現重大錯報為依據的。因此，財務報表審計與內部控制審計中對于重要性水平的判斷是相同的。
2、風險評估程序：風險評估是整合審計的基礎。財務報表審計中，注冊會計師應充分識別和評估財務報表重大錯報風險，以設計和實施進一步的審計程序應對評估的錯報風險。風險評估同時也貫穿于整個內部控制審計過程，企業層面控制對內部控制的有效性起決定性作用，影響著內部控制審計中業務層面控制測試及財務報表審計中實質性測試的范圍。
3、注冊會計師的風險應對包括實質性測試和控制測試：選擇擬測試的控制時，注冊會計師應考慮證據的性質及獲得的難易程度。如果有兩個以上控制能應對相關認定的錯報風險，則沒有必要測試所有控制，應當選擇更容易獲得運行有效證據的控制進行測試。當存在一項或多項重大缺陷時，內部控制即被認定為無效。如果注冊會計師識別了控制缺陷，在財務報表審計中注冊會計師會直接實施實質性測試程序，而在整合審計中，注冊會計師還應進一步評價內部控制，進行控制測試，確定該控制缺陷單獨或組合起來是否構成內部控制重大缺陷，以獲得足夠的證據支持對財務報告內部控制發表審計意見。
4、審計結論及出具審計報告：在審計結論階段，注冊會計師應綜合地評價發現的錯報及識別的控制缺陷，并考慮是否獲得了足夠證據支持對財務報表是否存在重大錯報及內部控制是否存在重大缺陷發表審計意見。整合審計中每一部分審計的結果會支持其他部分審計的結論，注冊會計師做出控制是否有效的結論應基于所有方面獲得的控制相關信息，包括：內控審計中控制測試的結果、報表審計中的控制測試、由錯報發現的控制缺陷及管理層識別的控制缺陷。這些信息既影響財務報告內部控制有效性的結論，也影響財務報表審計中的控制風險評估。在綜合評價財務報表重大錯報風險和控制缺陷后，分別出具財務報表審計意見和內部控制審計意見。
參考文獻：
內控審計和財務報表審計起源于美國，我國于2010年開始實行企業內部控制審計，該項審計業務已經成為我國注冊會計師行業的重要業務內容，同時該項審計業務也成為我國企業內審項目的重要內容?；诖?，本文主要研究了內控審計和財務報表設計的整合問題，目標是推動內控審計和財務報表審計的有效整合。
2 兩項審計整合的重要意義
2.1 兩項審計有效整合后，使企業轉變了管理的理念，有效建立企業的內部控制制度內控審計和財務報表審計有效整合，一方面給企業帶來了挑戰，另一方面也產生了重要的意義，在內部管理的控制方面，起到了重要的作用，同時也加快了企業管理的提升。具體表現如下兩個方面：第一方面，兩項審計有效整合后，降低了企業內部的風險，在企業內部控制過程中涉及企業內部審批流程和業務流程，企業的高管層通過兩項審計的有效整合更加了解企業內部的發展狀況，講了企業的經營風險，減少了企業內部發生舞弊的風險;第二方面，兩項審計有效整合后，企業的內部控制可以使企業之間既相互聯系又相互制約，促使企業的日常業務有效展開，企業內部和企業外部的業務活動更加具有規范性。
2.2 兩項審計有效整合后，促進會計師行業的有效發展內部控制審計提出之后，有效的拓展了會計師執業的范圍，內部控制審計和財務報表審計有效整合后，雖然在財務會計制度層面沒有對內控審計做出明確的規定，但是目前已經有很多的國有企業著手加強內部控制審計和財務報表審計的有效整合。從此可見，未來企業的審計逐漸從單一的財務報表審計逐步過渡到內部控制審計和財務報表審計的有效融合。越來越多的會計師事務所開始接受兩種審計整合的好處，為會計行業的發展帶來了前進的動力，為我國會計師行業的健康發展起到了重要的推動作用。但需要注意的是，兩種審計有效整合的同時，會計師在審計、專業人員等越來越多的方面也面臨重要的挑戰。
2.3 兩項審計有效整合后，有效提高了審計的效率內部控制審計和財務報表審計的性質和內容不盡相同，但是這兩種審計形式卻有著一定的聯系和相同的地方，這促使財務報表審計和內控審計可以為彼此提供審計所需的基礎數據，有效降低了內部審計的成本支出，提高審計效率。舉例來說，內控審計在審計時需要對企業的內部情況和外部情況進行有效的了解和評估，并依據評估結果確定審計的方向，而財務報表審計的前提也是首先確定企業內部環境和外部環境的基礎上，對企業進行有效的評估，了解企業的財務財務狀況、經營成果和現金流量，根據了解的情況確定企業的審計方向，從上面的舉例可以看出內控審計和財務報表審計需要對企業的內部和外部環境進行評估，并依據評估結果確定本次審計的方向，這樣既可以獲得企業所需要的審計資源，也可以降低企業的審計成本，兩種審計進行有效溝通后，會提高企業的審計效率。
2.4 兩項審計有效整合后，有效降低了企業的審計風險企業在進行財務報表審計時，需要對企業內部的內部環境和外部環境進行有效評估，并對企業的內外部環境進行有效的內部控制評價。但是財務報表審計對企業的財務信息進行分析和評價時比內部控制審計的準確性降低，因此，內部控制審計和財務報表審計可以提供準確的內部控制評價信息，有效降低了財務報表審計的風險，假設企業的財務報表審計出現了審計錯誤，該錯誤可以在內部控制的審計可以得以發現并糾正，這樣企業在審計時可以有效的降低審計風險，并有效提升審計的質量。
3 內控審計和財務報表審計整合的可行性分析
3.1 內控審計和財務報表審計具有一致性目標
內控審計目標包括：通過內控審計有效的保證企業的財務狀況、經營成果和現金流量真實可靠，保證企業資產的安全和完整，合理利用企業的資源，有效提升企業的經營效率。財務報表審計目標包括：通過財務報表審計反映企業的財務狀況、經營成果和現金流量真實可靠。從上述分析可以看出，財務報表審計和內控審計的目標具有一直性，兩者均是確保企業的財務信息真實可靠。雖然財務報表審計和內控審計在審計的流程存在不同之處，但是目標一致，因此可以將財務報表審計和內控審計可以有效的整合。
3.2 內控審計和財務報表審計具有相同的審計模式
財務報表審計的模式主要采用以風險為導向的審計模式，該審計模式主要自上而下的形式，主要以企業的風險評估為基礎，對影響企業風險的因素逐一進行有效分析，依據分析結果確定財務報表審計的范圍和風險，以此來實施企業的財務報表審計。內控審計的模式主要是通過對企業的內部控制進行風險的測試，通過測試風險了解企業的財務狀況、經營成果和現金流量，以此得出內控審計的審計思路，并進行相關審計工作。因此，從審計的模式角度來說，內控審計和財務報表審計均是以風險為導向的審計模式，且均是采用自上而下的審計形式，因此，內控審計和財務報表審計有效整合是可行的。
3.3 內控審計和財務報表審計兩種審計程序具有相關性
內部控制審計和財務報表審計具有明顯的相關性，企業進行內控審計時可以為財務報表審計提供審計的方向，通過企業內部的審計程序發現企業的內部控制方面可能存在缺陷，進而發生企業可能存在的錯誤，有效的為內部控制審計提供審計的方向。而會計師通過對企業內部關鍵控制點的審查，發現財務可能存在的問題，為財務報表審計提供有效的幫助，因此，內控審計和財務報表審計有效整合是可行的。
4 內控審計和財務報表審計有效整合的策略
4.1 同時實現財務報表審計和內控審計的目標
同時實現財務報表審計和內控審計目標時，首先需要對內控控制的設計和運行的有效性進行測試，通過測試的結果了解內控審計對內部控制有效性提供充分的意見。同時，通過內控審計可以有效為財務報表審計提供更加合理的內部風險控制。兩種審計意見類型具有明顯的相似性，并且還具有一定的關聯性，但是在具體審計時，內部控制審計和財務報表審計存在一定的區別，因此，為了實現財務報表審計目標和內控審計目標的一致，需要將財務報表審計進行策略調整，使其適合企業的內部控制審計，有效實現財務報表審計和內控審計的目標。
4.2 內控審計結果和財務報表審計結果可以結合使用
企業進行內部控制審計時，注冊會計師需要對企業內部控制有效性進行分析測試，測試結論充分考慮財務部報表審計對于控制有效性的評價，而在財務報表審計的過程中，風險評估時充分考慮內控審計對控制和運行的測試結果。如果在具體的審計流程中發現控制錯誤和風險，應及時對該項錯誤或者風險造成的財務報表審計在范圍、性質和實踐等方面進行分析和評價。
關鍵詞:財務報告內部控制審計 財務報表審計 整合審計
企業內部控制分為財務報告內部控制和非財務報告內部控制，內部控制的目標決定了內部控制審計的范圍。目前，實行內部控制審計的國家均將審計范圍限定在財務報告內部控制。財務報告內部控制，是指企業為了合理保證財務報告及相關信息真實完整而設計和運行的內部控制，以及用于保護資產安全的內部控制中與財務報告可靠性目標相關的控制。非財務報告內部控制，是指除財務報告內部控制之外的其他控制，通常是指為了合理保證除財務報告及相關信息、資產安全外的其他控制目標的實現而設計和運行的內部控制。
一、企業財務報告內部控制審計與財務報表審計的整合審計產生的原因
在內部控制審計中，要求CPA對企業控制設計和運行的有效性進行測試。在財務報表審計中，也要求CPA了解企業的內部控制，并在必要時測試內部控制。由于這兩種審計具有相通之處，促使了兩者的整合審計。
二、財務報告內部控制審計與財務報表審計整合審計的要求：
整合審計要求在內部控制審計和財務報表審計中獲取的審計證據應當相互印證，相互利用。具體體現在：
(一)在內部控制審計中
CPA在對內部控制有效性形成結論時，應當同時考慮財務報表審計中實施的、所有針對控制設計和運行有效性測試的結果。
(二)在財務報表審計中
CPA在評估控制風險時，應當同時考慮內部控制審計中實施的、所有針對控制設計和運行有效性測試的結果。
(三)在內部控制審計中識別出某項控制缺陷
CPA應當評價該項缺陷對財務報表審計中擬實施的實質性程序的性質、時間安排、和范圍的影響。
(四)在內部控制審計中
CPA應當評價財務報表審計中實施的實質性程序的結果對控制有效性結論的影響；如果通過實施實質性程序未發現某項認定存在錯報，這本身并不能說明與該認定的關的控制是有效運行的；如果通過實施實質性程序發現某項認定存在錯報，CPA應當在評價相關控制的運行有效性時予以考慮。CPA應當考慮實施實質性程序發現的錯報對評價相關控制運行有效性的影響。如降低對相關控制的信賴程度、調整實質性程序的性質、擴大實質性程序的范圍等；如果實施實質性程序發現被審計單位沒有識別出的重大錯報，通常表明內部控制存在重大缺陷，CPA應當就這些缺陷與管理層和治理層進行溝通。
三、財務報告內部控制審計與財務報表審計的區別
(一)審計目的不同
財務報表審計是對財務報表是否符合企業會計準則，是否公允地反映被審計單位的財務狀況，經營成果和現金流量發表意見；財務報告控制審計是對財務報告內部控制的有效性發表審計意見，并對內部控制審計過程中注意到的非財務報告內部控制的重大缺陷，在內部控制審計報告中增加“非財務報告內部控制重大缺陷描述段”予以披露。
(二)了解和測試內部控制的目的不同
財務報表審計按風險導向審計模式進行，了解內部控制是為了評估控制風險，評估控制風險是為了最終評估重大錯報風險。如果了解內部控制的結果表明預期控制運行有效，就要做控制測試去進一步證明了解內部控制時得出的初步結論。測試內控是為了再評CR，為了證明控制運行是否有效。如果有效則按計劃執行，如果無效需要修改審計計劃；在財務報告內部控制審計中了解和測試內部控制的直接目的是對內部控制設計和運行的有效性發表意見。
(三)測試范圍不同
在財務報表審計中，只有；在評估認定層次重大錯報風險時，預期控制運行是有效的；僅實施實質性程序并不能提供認定層次充分、適當的審計證據的情況下才強制要求對內部控制進行測試，在其他情況下，CPA可以不測試內部控制；財務報告內部控制審計要求對所有重要賬戶、各類交易和列報的相關認定，都要了解和測試相關的內部控制。
(四)測試時間不同
在執行財務報表審計時，一旦確定需要測試，則需要測試內部控制在整個擬依賴期間內的運行有效性。如果已獲取有關控制在期中運行有效性的審計證據，并擬利用該證據，CPA還需要針對期中至期末這段剩余期間獲取充分、適當的審計證據；財務報告內部控制審計是對特定基準日內部控制的有效性發表意見，而不是對財務報表涵養的整個期間的內部控制的有效性發表意見，但這并不意味著CPA只關注企業基準日當天的內部控制，而需要測試足夠長的時間，才能得出是否有效的結論。
(五)測試的樣本量不同
在財務報表審計中對結論可靠性的要求取決于計劃從控制測試中得到的保證程度或減少實質性程序工作量的程度，樣本量相對要?。辉谪攧請蟾鎯炔繉徲嬛袑Y論可靠性的要求高，測試的樣本量大。
【關鍵詞】財務報表審計；內部控制審計；整合審計；企業發展
一、財務報告內部控制審計與財務報表審計對比
1.財務報表審計
財務報表審計的目標是注冊會計師通過審計工作，檢查財務報表是否符合相關規定編制，進而發表審計意見。其審計標準通常是會計制度與會計準則。財務報表包括資產負債表、現金流量表、利潤表、所有者權益變動表、財務報表附注
2.內部控制審計
審計工作內容是評價并確認企業內部控制有效性的審計過程，其中包含評價并確認企業控制設計與控制運行缺陷（包括缺陷等級），并通過數據分析形成缺陷的主要原因，進而提出改進內部控制的有關建議。
3.內部控制與財務報表審計對比
二者雖然相互獨立，但也相輔相成。二者最終目的相一致、都是采用風險導向審計模式、二者都需要了解并測試內部控制，并且內控有效性評價與定義方式相同、二者都要識別重要交易類型、重點賬戶等內容、二者重要性相同。但是，從本質上、作用上來說，內部控制審計是財務報表中的進一步信息，能夠幫助投資者在財務報告審計意見基礎上，更深一步了解企業內控情況、投資價值、投資風險?？梢哉f內部審計是財務報表審計的深化工作。
二、內部控制審計與財務報表審計整合前提與計劃
1.簽訂業務約定書
想要承接鑒證業務必須要滿足一定的前提條件：第一，要確定被審計企業財務報告編制；第二，要與管理層責任意見達成一致。承接財務報告內部控制的前提條件是：第一，明確被審計企業所采用內部控制標準；第二，企業管理人員認可其責任。在正式審計過程中，能夠有效評估審計人員的專業能力與綜合能力，并保障審計人員能蟯時勝任兩種業務的承接條件。進而減少注冊會計師審計工作與企業領導的交流時間。
2.審計計劃
在審計計劃階段，注冊會計師要確認企業是否具備整合條件。判斷企業內部控制是否存在重大缺陷，能夠發現、方式財務報表中的重大錯報，如審計方法、計劃要素、舞弊現象等問題，都要進行綜合考慮，這也為整合審計工作奠定了基礎。當企業聘請一家會計事務所擔任內部控制審計與財務報表審計工作時，首先要對內部控制審計與財務報表審計都要起草計劃審計方案，并針對整合審計計劃出整體審計方案，在審計中，整合審計需要采用了“自上而下”風險導向性審計方法，重點考慮資源投向重點風險。
三、內部控制審計與財務報表審計整合內容與實施
1.控制測試
控制測試是內部控制審計與財務報表審計的契合點。該審計環節在財務報表審計中偶爾才得以實施，但在整合審計中必須要實施。內部控制測試的主要作用表現在以下幾點：①測試被審計企業的內部控制現狀。會計師能夠確定控制測試的實施程序與方向。如果被審計企業的內部控制有效，則可以降低一些實質性的程序，進而提高整體審計效率、降低審計風險；如果被審計企業內部控制存在問題，壞及時必須要考慮所存在的問題是否存在錯報問題。②在內部控制測試中，通過會計師的對被審計企業進行分析，并是否執行內部控制標準提出審計意見，讓企業管理人員你能夠認識到管理層與治理層受托情況。
2.業務類型
企業內部控制審計與財務報告審計都屬于鑒證業務，其中財務報表審計的需求更為強烈，對審計人員的專業能力與職業修養要求更高，因此，財務報表審計的保障程度更高。由于內部控制審計在我國起步相對較晚，還處于初級發展階段。但在同一審計單位進行整合審計，要求兩項審計的合理保障要求相同，如果有保證程度上的差異，可以通過提升內部審計能力和完善外部理論環境逐漸消除保證程度差異。
3.風險評估
風險評估是整合審計中的基礎內容。會計師在財務報表審計中，要充分評估、識別財務報表中的重要錯報風險。并通過了解企業運作環境，并提出初步風險評估數據，通過設計并實時進一步審計計劃英語錯報風險。風險評估不得有絲毫馬虎，其貫穿這整個內部控制審計的始終，會計師應采用自上而下、風險導向的審計模式進行風險控制。其中，企業控制對內部控制的有效性有著直接影響，包括內部控制中業務層面控制測試，以及財務報表中的實質性測試范圍。
四、整合審計結論與出具審計報告
在審計結論與具體報告階段，會計師需要綜合評價發生的錯報和識別缺陷，并根據內控缺陷與審計范圍受限程度發表最后的審計報告。同時，會計師必須保障內控審計與財務報表審計相互支持審計結論，同時也要在各自報表中說明另一項審計發表的意見類型。在實務中，整合審計是由一家會計師事務所中的不同項目組實施兩項審計。并由會計事務所執行審計人員之間的溝通，協調二者的工作進程，并充分利用對方的審計成果。但不同的項目組也要保持一定的獨立行，相互檢查審計狀況，并實時記錄，進而降低同時出具錯誤報告的幾率。
五、結束語
財務報告內部控制提高了企業財務報表審計成本，同時也提高了審計工作的復雜性。但財務報告內部控制已經成為市場經濟下的一大趨勢，企業想要在市場中生存、發展就必須要順應時代要求。因此，企業必須要將內部控制審計與財務報表審計相結合，形成整合審計模式，進而提高審計效率、降低審計風險，推動企業健康發展。
參考文獻：
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審計整合模式對傳統的財務報表審計有著巨大的影響，其對使用企業財務信息的各方以及注冊會計師等個方面都有著重要的意義，具體如下：
（一）轉變企業管理理念，建設內部控制制度。內部控制審計與財務報表審計的整合在給企業帶來挑戰的同時，也產生了積極的意義，加強了企業的內部管理控制，推進了企業管理的發展，具體有以下幾個方面：①降低企業內部風險：在內部控制過程中會涉及到許多的審批制度以及業務流程，兩種類型的審計整合加強了企業的內部控制，使得管理層更加了解企業具體的經營發展情況，減少了內部舞弊現象，從而降低了企業的內部風險;②內部控制能夠讓企業內部之間既保持聯系又相互制約，促進了企業日常業務開展的規范性。
（二）促進會計師的發展。內部控制審計的提出能夠拓展會計師的業務范圍，當前內部控制審計與財務報表審計整合雖然還沒有明確的規定，但眾多企業及公司已經著手加強二者的整合，可見兩種審計類型的整合是未來企業審計的重要趨勢，整合審計也在為越來越多的會計師事務所接受，這就給會計師行業帶來了新的動力，為促進會計師的發展起著重要的推動作用，但需要明確的是，在提供發展機遇的同時，注冊會計師在審計經驗、專業人員等方面也面臨著重要的挑戰。
（三）提升審計效率。內部控制審計與財務報表審計的性質不同，但二者存在著一定的共性和聯系，這就使得二者的審計結果可以相互利用、相互提供數據基礎，這就大大降低了審計的成本，從而提升了審計效率。具體來說，兩種審計方式都需要對企業的內部情況進行評估測試，以此來確定審計方向，而二者獲得的審計資源能夠實現共享，減少了審計資源及信息的人力、物力及時間，而如果由一家會計師事務所進行審計整合，還減少了兩種審計關于資料的溝通成本，這些都會提升審計效率。
（四）降低審計風險。單一的財務報表審計需要對企業的內部情況進行評估分析，并作出內部控制評價，這種分析和評價并沒有內部控制審計準確，內部控制審計與財務報表審計的整合能夠提供正確的內部控制信息，從而為降低財務報表風險提供了數據基礎。如果在財務報表審計中出現錯誤，也可以通過內部控制審計進行正確性驗證，這就大大降低了審計風險，提升了審計質量。
二、內部控制審計與財務報表審計整合的可行性分析
（一）二者終極目標一致。內部控制審計的主要目標有：保證財務信息的真實可靠、保證資產的完整和安全、合理的利用資源、提升企業經營效率等等，從內部控制審計目標中可以看出，其主要是為了提升財務報告的質量。財務報表審計要符合會計準則以及相關會計制度，反映出企業的財務狀況與經營成果，以此可以看出財務報表審計的主要目標是為了讓企業的管理層以及相關信息的使用者得到真實的財務信息。
綜上所述，雖然財務報表審計與內部控制審計在審計流程等方面有所不同，但其有著共同的提升財務報告真實度和質量的目標。由此可見，將這兩種類型的審計整合是可行的。
（二）二者審計模式相同。財務報表審計采用的是以現代風險為導向的自上而下的審計模式，主要以企業的風險評估為基礎，并對影響風險的因素進行分析，最后確定審計范圍及重點，實施審計程序。內部控制審計中主要通過對財務報告內部控制整體風險的了解，來得出測試控制的思路，之后在進行相關審計流程。由此可見，從審計模式上來說，內部控制審計與財務報表審計都是自上而下的現代風險導向的審計模式，因此，二者的整合是可行的。
（三）二者審計程序相關。財務報表審計與內部控制審計的結果能夠被相互利用，在財務報表審計中能夠對企業內部控制形成初步了解，這就給內部控制審計提供了幫助，同時注冊會計師能夠通過審計程序發現企業的重大錯誤，這就能夠將相應控制點的控制缺陷體現出來，從而對內部控制審計確定方向和范圍。注冊會計師對企業內部控制點的審查，同樣能夠指出相應的賬戶是否存在問題，從而為財務報表審計提供幫助。
三、內部控制審計與財務報表審計整合的策略研究
（一）同時實現兩類審計目標。首先要對內部控制設計與運行的有效性進行分析測試，以此來獲取充分的證據，證明內部控制審計能夠對內部控制有效性提供意見。同時，通過內部控制審計能夠幫助財務報表審計在實現更加合理的內部風險控制。
兩種審計類型雖然有著一定的相似性和關聯性，但具體的審計范圍以及樣本量還存在著明顯的區別，因此，要想實現兩類審計的目標，就需要對財務報表審計策略進行相應的改進，使之能夠適應內部控制審計，以此來同時實現兩類審計目標。同時，為了加強二者的整合，還可以適當的通過財務報表審計中的測試成本節約來抵消內部控制審計中所增加的成本。只有實現以上幾個方面的綜合性整合方案，才能夠同時實現兩類審計目標，才能夠實現內部控制審計與財務報表審計的整合。
（二）審計結果的相互利用。①內部控制審計中，注冊會計師在形成內部控制有效性結論的同時要考慮到財務報表審計對于控制運行的有效性測試;在財務報表審計中，在評估風險時要考慮到內部控制審計中對控制和運行的測試結果。如果在任何一個審計流程中發現控制錯誤，要及時對該項錯誤造成的財務報表審計在實踐、范圍、性質等方面的影響進行分析;②會計師應當根據財務報表審計結果來進行內部控制審計有效性的評價和分析，例如相關程序的風險評估、舞弊相關風險評估，違規操作和行為問題以及實質性程序中的問題等。
（三）統一審計隊伍。我國對財務報告進行內部控制審計的公司中，會計師事務所通常會安排兩個審計小組分別負責財務報告內部審計工作和財務報表審計工作。
