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我國《成本管理大辭典》認為，成本管理是對企業的產品生產和經營過程中所發生的產品成本有組織、有系統地進行預測、決策、計劃、控制、核算、分析和考核等一系列的科學管理工作。其目的在于組織和動員群眾，在保證產品質量的前提下，挖掘降低成本的途徑，達到以最少的生產耗費取得最大的生產成果。
戰略管理會計最早是由英國學者Simmonds于1981年在《戰略管理會計》一文中提出來的。在該文中他將戰略會計定義為：“用于構建和監督企業戰略的有關企業及其競爭對手的管理會計數據的提供與分析”。他認為戰略管理會計應多注重外在環境，并協助企業衡量其競爭地位。從此以后人們沿用了這一名稱，但對其定義卻未達成共識。Wilson等人在《戰略管理會計》一書中更加明確地將其定義為：“戰略管理會計是明確強調戰略問題和所關注重點的一種管理會計方法。他通過運用財務信息來發展卓越的戰略，以取得持久的競爭優勢，從而更加拓展了管理會計的范圍?！睋Q句話說，戰略管理會計提供有關企業產品勞務市場、競爭者成本資源與成本結構等財務信息并進行深入分析，以便監視各個期間企業及其競爭者的戰略。
對于會計的內涵，人們普遍已達成一種共識，即會計是一種經濟信息系統。綜合前述概念，我們認為企業戰略成本管理會計是指企業管理者為謀求未來成本競爭優勢，按照成本最優化要求，通過有組織地進行成本預測、決策、計劃、控制、分析和考核來對未來成本產生重大影響的戰略成本信息管理系統?？梢哉f企業戰略成本管理會計本質上是一個信息管理系統。該系統是服務于企業戰略管理的成本信息生產與利用系統。
二、戰略成本管理會計內容
（一）戰略成本管理。成本管理是戰略成本管理會計關注的焦點，它是一個對投資立項、研究開發與設計、生產與銷售進行全方位監控的過程。戰略成本管理主要從戰略的角度來研究影響成本的各個環節，通過價值鏈分析、競爭對手分析和成本動因分析等方法，進一步找出降低成本的途徑。最終實現以相等的成本提供較高的顧客價值或以較低的成本提供相同的顧客價值這一長遠目標，逐漸培養企業核心競爭力。
（二）戰略性投資經營決策。戰略成本管理是為企業戰略管理提供各種相關可靠的信息。因此，它在提供與經營投資決策有關的信息過程中，應克服傳統管理會計所存在的短期性和簡單化的缺陷，應以戰略的眼光提供全局性、長遠的與決策相關的有用信息。為此，戰略成本管理會計在經營決策方面應采用長期分析模式。戰略成本管理會計以現實的現金流量為基礎，更能反映企業投資的實際業績，為企業持續發展提供有用信息。
（三）風險管理。市場充滿了風險，企業也就隨時面臨風險。但是，風險與報酬一般情況下是成正比的，即風險越大報酬也越多。但當風險增加到一定程度，就會威脅到企業的生存。因此，戰略成本管理會計應高瞻遠矚地把握各種潛在機會，回避可能的風險，包括從事多種經營導致的風險、由于行業產業結構發生變化導致的風險、由于客戶或供應商過于集中而導致的風險、由于流動性差異導致的風險等等，以便從戰略的角度最大限度地減少企業成本，增強業績評價企業的盈利能力和價值創造能力。
（四）戰略性。從戰略成本管理的角度看，業績評價是連接戰略目標和日常經營活動的橋梁。良好的業績評價體系可以將企業的戰略目標具體化，并且有效地引導管理者行為。傳統管理會計一般以投資報酬率來評價企業的業績，存在一定的缺陷：（1）投資報酬率以一定期間的會計收益為基礎計算，作為考核指標極易導致決策者的短期行為；（2）投資報酬率只是對結果的考評，難以實現對過程的控制。實際上企業利潤是否穩定，很大程度上取決于企業產品與其他企業的成本比較，取決于企業的相對競爭地位，取決于企業對對手的成本分析。戰略成本管理會計將戰略成本思想貫穿于企業的業績評價中，通過對競爭對手的分析，運用財務和非財務指標，利用戰略性業績評價以保持企業的長期競爭優勢。
三、戰略成本管理會計目標
目標是系統運作的方向和所希望實現的結果，即要達到什么目的，何時達到。按照系統論的觀點，正確的目標是系統良性運行的前提條件，不同的系統所要解決的問題不同，其目標自然不同。企業戰略成本管理會計的目標就是企業戰略成本管理會計系統所要達到的目的。該目標既要服從于企業戰略成本管理的需要，又要符合成本信息系統自身的功能性特征。因而，企業戰略成本管理會計目標可劃分為基礎目標和具體目標，前者是為了支持企業獲得長期成本競爭優勢，謀求企業持久的生存和發展；后者主要是提供戰略管理的決策信息，包括財務信息和非財務信息。企業戰略成本管理會計目標是企業戰略成本管理會計的起點，它制約著企業戰略成本管理會計的假設、本質、原則、要素和方法。
四、影響戰略成本管理會計的因素
作業影響成本，動因影響作業。因此，動因是引起成本發生的根本原因。戰略成本動因又可大體分為結構性成本動因和執行性成本動因兩大類。結構性成本動因是指與組織企業基礎經濟結構和影響戰略成本相關的成本驅動因素，通常包括：（1）規模：在研究開發、制造、營銷等方面的投資規模；（2）范圍：指企業價值鏈的縱向長度和橫向寬度，前者與業務范圍有關，后者與規模相關；（3）經驗：即熟練程度的積累，通常與企業目前作業的重復次數相關；（4）技術：指企業在每一個價值鏈活動中所運用的技術處理方式；（5）多樣性：提供給客戶的產品、服務的種類。結構性成本動因分析就是分析以上成本驅動因素對價值鏈活動成本的直接影響以及它們之間的相互作用對價值鏈活動成本的影響，最終可歸納為一個“選擇”問題：企業采用何等規模和范圍，如何設定目標和總結學習經驗，如何選擇技術和多樣性等，這種選擇能夠決定企業的“成本地位”。結構性成本動因分析根據其屬性無疑是企業在經濟結構層面的戰略選擇。
一、作業成本法對企業環境的依賴性分析
作為制造環境變化產物的作業成本法的最初動因，在于對先前的制造環境變化后發生的制造成本信息失真這一問題加以解決而提出的。其發展到如今，早已超越了制造企業這一適用范圍，為成本決策提供信息這一目的也被突破，可以說，作業成本法已經在如今成為了一個主要的企業戰略管理體系中的“成員”。
（一）制造環境的變化催生了作業成本法
自從上世紀后期開始，隨著企業制造和管理中電子技術的逐步廣泛應用，以至于企業生產和管理越來越具備自動化特點，在整個產品成本構成體系之內，直接成本占比越來越小。在此過程中，間接制造費用成本（主要是機器使用成本）占比越來越高。在此環境下，原有的間接制造成本（主要是單一的機器或人工工時）為基礎的分配方法往往成為了產品生產成本的嚴重扭曲因素，經常造成各種企業定價、生產決策等方面的失誤。同時，由于技術進步速度日新月異，企業間競爭必然是有增無減，生產成本和市場價格差距越來越小，傳統制造成本下“必不可少”的成本信息誤差已經不能為市場競爭格局所容忍——這也是作業成本法出現的根源之一。
（二）適時制生產模式推動了作業成本法的發展
為了適應“零庫存”這一目標，適時制生產模式這一產品生產系統應運而生，而這一系統的最早動機在于對各種出現的存貯、生產之類多余的環節以及其造成的資源浪費加以有效消除，在此后，這一活動又被向著產品銷售、企業物資采購等為主眾多的層面“推而廣之”，并以此“升格”為企業價值鏈管理“工具庫”中的重要一員。在目前的買方市場環境下，加快產品更新換代和技術更新成為了企業贏得競爭優勢的必要條件。為此，企業必須借助于適時的產品生產活動組織，來保障每一個生產經營環節的“有序化”。為了達到這一目的，有必要在生產作業層次就進行產品質量管理，將各生產環節的關系借助于作業成本管理來加以協調，消除各種作業鏈中斷因素，保證生產秩序。
（三）現代信息技術為作業成本法的應用提供了條件
作業成本法和原有的制造成本法相比，其成本核算對象已經不再是單純的產品成本，而是每一個各生產經營環節過程中的作業，其分配成本費用的依據也同樣是發生每一個作業成本的動因，以此來進行產品成本計算，這樣的方法一方面能夠對資源消耗和產品成本二者間因果關系加以明確，借助于對成本會計信息的“真實化”來提升成本信息本應具備的決策相關性，同時也會對成本信息的時效性加以強化。然而，作業成本法的成本核算對象和成本分配標準往往是多作業和多動因，和制造成本法相比，其數據處理的工作量堪稱“海量”，故而必須依托于計算機信息系統。自從上世紀后期至今，管理型財務軟件（以ERP為代表）對企業信息流、資金流、物流加以整合與集成，從而廣泛應用于企業管理實踐活動當中，成為了應用作業成本法的一個必要的條件。
二、我國成本會計體系與企業環境的不匹配性分析
目前，由于新技術不斷涌現和全球經濟一體化趨勢越來越明顯，中國大陸的企業面臨著越來越激烈的國內外的競爭，再加上由于生產要素成本上升造成的盈利空間萎縮和產品更新速度加快等現狀，造成了成本系統必須要對不同的產品和服務成本加以準確識別的客觀要求——這也是產品決策成本信息相關與否、準確與否的關鍵所在。在這一背景下，很多中國大陸企業都在積極探索作業成本會計，但就總體層面而言，截至如今還一直沒有真正以作業成本來轉變原有的成本會計格局，以至于作業成本難以和成本核算要求、制造環境等相互適應。
（一）成本會計系統與制造環境的不匹配性
截至如今，中國大陸的企業還在以制造成本法作為成本核算和管理的“主力”，真正以作業成本法為實施主體者頗少。這一狀況必然會造成重復成本核算的情況，同時也很難真正保證成本會計信息具備應有的決策相關性。因為產品制造成本信息不可避免的扭曲，故而作業成本只能開展“二次加工”制造成本的活動，以至于成本會計信息轉換成本高、時效性差。
（二）企業會計信息系統與作業成本法不匹配
自從上世紀末至今，中國大陸的金蝶、用友等主流軟件公司都先后開發了“中國特色”并具備世界先進技術水準的ERP軟件，能夠勝任企業作業成本法依托的應用平臺這一“職務”。然而遺憾在于：眾多的中國大陸會計人員出于其工作習慣而抵制ERP，以至于作業成本法的推廣大受限制。
（三）成本會計系統與管理會計不匹配
先前的制造成本法，實際上體現了上世紀后期之前經濟環境相對穩定這一企業所處環境下，其經營決策基本上不需要高質量成本信息的狀況。而隸屬傳統財務會計范疇的制造成本法，其更多體現的是對財務報告要求成本信息情況，所以產品才是其真正的核算對象。在制造成本法這一背景下，資源消耗、產品成本二者間雖然表現了很明確的因果關系，然而其卻沒有真正展示出清晰的數量關系，對應有的產品成本定量分析產生了消極影響。故而，還要另行建立制造成本系統之外之外的管理會計體系，提取成本管理信息于目前擁有的制造成本會計系統之內，從而對成本的分析、管理提供方便。
三、以作業成本為基礎的成本會計體系的構建
（一）以作業成本法改造制造成本法
推行作業成本法的做法，并非否定和替代傳統成本制，“成本動因”、“作業成本”等一系列概念的提出，實際上只是矯正了制造成本法下遭到了“扭曲”的一系列間接成本信息，而對于直接材料、直接人工等沒有遭到扭曲的“直接成本”信息則基本沒有動作。盡最大可能去根據成本動因來合理分配作業消耗的資源耗費到產品之上是作業成本法所具備的核心思想，其目的在于保證成本信息所具備的相關性。其中心在于“作業”而不是“產品”，以此來對成本信息的真實性、可理解性加以提升，
（二）實現作業成本法與管理會計的融合
作業成本法和先前的制造成本法相比，其有著更高的和管理會計之間的融合度。如前文所述，除了產品成本之外，作業成本法所具備的成本核算對象還包括相應的作業成本，嚴格一點說，其作業成本信息實際上不能算財務會計信息，同時，管理會計的責任中心同樣是作業中心。在此過程中，作業成本法實際上也是以動因作為相應的資源向作業加以分配、將產品成本的基本依據定位為作業，也正因如此，就作業和產品來說，作業成本信息實際上都是可控的，從而將管理會計的功能加以有效的增強。
（三）以作業成本為基礎，法拓寬成本管理的視角
現代企業管理制度要求，在企業管理中實行計劃、協調、溝通與控制，管理直接影響到企業的生存與可持續發展。財務管理是企業管理的重要組成部分，但是現實中，房企的成本管理與財務管理脫節，財務管理沒有充分發揮應有的作用。
一、房地產開發財務管理現狀
多數中小房企的財務管理就是財務核算和納稅申報，兼做一些企業融資貸款和房屋抵押貸款等，開發定位的項目可行性研究由營銷策劃部門負責，開發成本管理由造價人員負責。這種分置管理缺乏有機的聯系和融合貫通，企業管理者、決策者更多把財務作為核算部門而非參與企業管理的部門，重核算輕管理，未分設財務會計和管理會計。
二、會計系統
（一）會計分類
財務會計（financialaccounting）：向外部各方（如投資者、政府機構、銀行和供應商）提供報告，計量和記錄各項交易，提供基于公認會計準則（GAAP）的財務報表。
管理會計（managementaccounting）：計量、分析和報告財務、非財務信息，幫助管理人員進行決策，實現組織目標。
成本會計（costaccounting）：為管理會計和財務會計提供信息，計量、分析和報告組織內與獲取或使用資源成本相關的財務和非財務信息。
管理會計與成本會計之間并不存在很清晰的區別，現代會計認為收集成本信息是管理決策過程的一項功能，本文將成本會計作為管理會計的一項職能分析。
（二）會計系統
會計系統是公司總體管理信息系統的一個子系統，一個組織內的會計系統可分為管理會計系統與財務會計系統。
財務會計系統主要為外部使用者提供信息，將詳細說明的經濟事項作為輸入的數據（客觀并可驗證的財務信息），按指定的規則和慣例進行處理，時間上以歷史為導向（記錄和報告的是已發生的事項），著眼于公司整體業績，提供的信息聚合度很高。
管理會計系統為內部使用者提供信息，管理會計不需要遵守公認會計原則的有關規定，可自由選擇所需要的任何信息（可以是財務的也可是非財務的，性質較主觀），只要它們符合成本效益原則即可，時間上同樣記錄和報告已發生的事項，但非常強調提供未來事項的有關信息，按管理層要求提供十分詳細的信息。
管理會計和財務會計的報告經常是源于同一個數據庫，而該數據庫最初建立的目的通常是為滿足財務會計的需求，二者有非常密切的關系。雖然財務會計的核算資料能滿足基本管理要求，但不能滿足各種變化多端的特殊成本管理的需要，要滿足這些需要，必須要運用管理會計。
三、管理會計系統的作用
構建管理會計系統的目的，在于計量各項成本，并將之分配到每個實體（成本對象）。成本分配的準確性并不以絕對強調成本真實為基礎，更注重成本分配方法的合理性與邏輯性。歪曲的成本分配會導致錯誤的決策和評價，建立成本的可追溯性是提高成本分配準確性的關鍵一環。間接成本不能追溯至成本對象（沒有因果關系，追溯不具經濟可行性），間接成本分配至各成本對象的過程稱為分攤，分攤建立在簡便原則或假定聯系的基礎上。
管理會計師需要準確的產品成本計算法和詳細有用的輸入數據以幫助管理者改善質量，提高生產效率和降低成本。企業管理者需要管理會計師幫助他們識別成本動因，預測成本關系，確定成本中的固定和變動部分。為此，管理會計師必須清晰地理解企業戰略和運營，把握降低成本和提高盈利能力的機會。
四、成本的概念
成本是為取得可為某組織帶來當前或未來利益的某種產品和服務，而付出的現金或現金等價物（非現金資源也可能獲得所需的產品或服務，如實物交換）。成本可看作是為獲取既定收益而耗費的資源的一種貨幣計量。
按不同職能，成本可細分為：生產成本和非生產成本。
生產成本：直接材料，直接人工，制造費用（工廠費用），財務報告要求按這三種要素分配成本；
非生產成本：銷售費用，管理費用，財務報告中銷售費用和管理費用屬于非存貨成本或期間成本。
五、管理會計的成本管理
將成本分配到產品、服務及管理所需的其他對象上去，是管理會計信息系統的一個主要目標，成本分配越準確，作出的定價決策就越完善。
管理會計的原則：運用成本效益原則，充分考慮行為因素和技術因素，遵循不同目的不同成本。
（一）產品成本計算
1、單位標準成本制定決策：
（1）數量決策：單位產出將耗費多少投入，產生數量標準；
（2）定價決策：所耗投入應支付的金額，產生價格標準；
2、分步成本計算
適用于大批量生產相同或類似的產品或服務，單位成本等于總成本除以生產過程中的產量，每單位產品消耗相同或類似數量的直接材料、直接人工和制造費用。
3、分批成本計算
適用于生產不同的、可以區分和識別的產品或服務，成本對象是特定產品或服務的一個或多個單位，稱為一個批次。每一批次通常耗用不同數量的資源。
許多公司的成本計算系統是兩者兼而有之，房企主要采用分批成本。
（二）計劃和控制
計劃與控制緊密聯系，計劃是前瞻性的，決定達到某種特定目標應采取的行動；而控制則是回顧性的，確定實際發生的結果并將其與預計的結果相比較。作為計劃制定過程中的關鍵環節，預算是面向未來的財務計劃，它確定了目標及實現這些目標應采取的行動。預算與戰略計劃之間有緊密聯系，預算作為單期的計劃，實際是短期性的。
總預算是企業整體的綜合財務計劃，可分為營業預算和財務預算。營業預算描述公司創造利潤的各項活動：生產、銷售及存貨；營業預算的結果是試算或預計收益表。財務預算詳述現金的流入和流出以及總體的財務狀況。預算期間終了時的財務狀況反映在預計或試算資產負債表上，很多融資活動要在營業預算編制好后才能進行預測。
成本管理是一個過程，通常指在維持一個可接受的質量水平及項目周期之內的可交付產品范圍的同時，使項目的成本最小化。
成本管理的過程的目標就是跟蹤進度，將實際值與計劃值相比較，分析變量對成本的影響，并根據這些變量對成本做出調整。成本管理過程應該被設計用來管理項目中的不可避免的變更，使其對成本、進度和范圍三重約束的綜合影響降到最低。
把項目預算作為一個不能變動的指標并不能防止成本的變動，只是不利于保持良好的成本控制記錄。對早期項目估算增加暫列金，可以減輕未來的變更可能帶來的影響。
在項目初期，只有很少的信息可以利用，因此。估算的精確度和可靠性是很低的，不可預見和意外的風險在項目中發生的幾率是很高的。
能獲得項目所有信息（對項目后期而言），項目估算精度可達到3%，項目成本的實際值可能落在估算值得97%-103%之間。只有項目很少的信息（對項目前期而言），精度可能會降低233%，項目成本的實際值可能在估算值得33%-333%之間。
（三）業績評價
投入的實際價格或數量大于或小于標準價格或用量，就會出現不利或有利差異，但并不等于良好或不良的差異，這取決于差異發生的原因。
實際業績幾乎不會與制定的標準完全一致，實際業績將圍繞標準隨機變動，只是需確定業績變動的可接受范圍，一般采取設定差異超過可接受范圍的幅度。
判斷實際業績取決于實現或超額實現預算目標的能力，預算具有顯著的行為效應。理想的預算制度既能實現完全的目標一致，又能激勵經理人員按照符合道德的方式去實現組織的目標，盡管這樣理想的預算制度可能并不存在，然而經過大量的研究和實踐，人們發現一些能促進積極行為達到一定合理程度的方法：對業績的頻繁反饋，貨幣性與非貨幣性獎勵，參與式預算法，現實標準，成本的可控性，多重業績指標等。
六、合理避稅
管理會計應為企業管理者提供合理避稅的方案。
（1）現代跨國貿易采用多種貨幣進行交易，即期匯率的變化會影響公司未來的現金交易價值，產生匯兌損（收）益；如果公司不愿意參與這種與匯率的賭博游戲，對外幣匯兌損益進行保險的一種方法是套期保值，利用遠期外匯合約來做套期保值。
（2）轉移定價的兩個目標：業績評價和確定最優所得稅。由于國家和地區間稅務結構不同，跨國公司可利用轉移定價，將成本轉移到高稅負的國家，而收入則轉移到低稅負國家。
七、管理決策輔助
管理會計應主導項目的可行性研究，利用數學分析模型為項目決策提供支持。
（1）本量利（CVP）分析，研究產品的銷售量、售價、成本發生變化的條件下，這些因素的性態和相互之間的關系。CVP分析綜合公司所有的財務信息，通過估計各備選方案的營利來幫助管理人員進行產品決策，預估達不到預測水平的情況下，利潤會受到影響程度，評估這種風險將影響公司可能進行的戰略決策制定。
（2）盈虧平衡點（BEP）計算，是總收入等于總成本時的銷售數量，此時營業利潤為零；
（3）目標營業利潤，通過CVP分析來確定實現目標利潤所需的銷售量，進而計算目標營業利潤；
（4）對互斥方案進行決策時，凈現值指標（NPV）比內部收益率（IRR）更優，IRR無法體現投資方案的絕對貢獻額，在投資分析的最后階段，起決定作用的是投資方案能夠賺取得總金額（絕對利潤），因此NPV指標能體現這一問題。
八、結束語
房地產開發企業管理重心之一是成本管理，企業管理者應當正視財務管理與成本管理脫節現象，財務人員要參與到財務分析及經營管理上，財務核算鏈條向業務部門延伸，核算與管理并進，把管理會計作為成本管理的龍頭，發揮管理會計應有的作用。
本文僅代表筆者的初步想法，供同行參考。
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20世紀初期，西方古典管理理論代表人物，弗雷德里克•泰勒發表了《科學管理原理》，其科學管理理論后被廣泛應用于企業經濟管理工作中?，F代管理科學的形成和發展對管理會計的發展在理論上起著奠基和指導的作用。20世紀后半葉以來，企業管理更加注重追求效益，管理會計也出現了業績會計、決策會計和執行會計，尤其是以成本管理為研究重心，使得管理會計的理論方法體系進一步確立，包括作業成本法、價值鏈分析、平衡記分卡等的管理會計方法更是得以長足發展。在我國，直到1951年汪慕恒先生在《大眾會計》上發表的《固定支出和變動支出》一文，才真正開啟了計劃經濟體制下的管理會計對成本性態的實質性研究。改革開放后，隨市場經濟體制的不斷完善，在一些企業內部出現了經濟責任制基礎上的責任會計體系。到20世紀末期，隨著改革開放的深入和市場經濟的進一步發展，管理會計在企業中的應用也在不斷的發展和突破，作業成本法等管理會計思維也開始在很多企業中得以應用。管理會計在現代企業管理中，已經滲透到了各個方面，諸如，全面預算管理、績效管理、生產管理、成本管理等。本文將主要對管理會計在成本核素和成本管理決策中的應用進行探究。
2管理會計對成本核算方法的完善與改進
2013年8月16日財政部下發的財會[2013]17號文“關于印發《企業產品成本核算制度（試行）》的通知”中宣布，自2014年1月1日起將施行新的成本核算制度。新成本核算制度的第三十六條規定：“制造企業發生的制造費用，應當按照合理的分配標準按月分配計入各成本核算對象的生產成本。企業可以采取的分配標準包括機器工時、人工工時、計劃分配率等。季節性生產企業在停工期間發生的制造費用，應當在開工期間進行合理分攤，連同開工期間發生的制造費用，一并計入產品的生產成本。制造企業可以根據自身經營管理特點和條件，利用現代信息技術，采用作業成本法對不能直接歸屬于成本核算對象的成本進行歸集和分配?！逼髽I根據自己生產特點及管理需求，或采用品種法、分批法，或采用分步法進行成本核算。成本構成項的直接成本（直接材料、直接人工）和間接成本（制造費用、其他成本）在分配計入各成本核算對象時，直接材料和直接人工，可以根據成本核算對象的耗用情況，直接對應計入；而對于制造費用及其他成本，譬如，間接材料與人工、生產耗用水電、設備與車間的折舊、車間管理人員薪酬等，無法直接將其歸集到相應生產對象上的，在傳統的分配方法下，一般先按部門歸集制造費用，然后再采用機器工時、人工工時、計劃分配率等標準分配到生產對象上。隨現代企業管理的不斷發展，傳統的間接費用分配標準，存在一些分配失真的弊端逐漸顯現出來，作業成本法也就應運而生。上述《企業產品成本核算制度（試行）》中第三十六條規定，也充分體現了作業成本法在現代成本核算的重要應用。作業成本法下，將成本動因分為資源成本動因（多用于直接成本分配）和作業成本動因（多用于間接成本分配）。作業成本法，不同于上述傳統的間接成本分攤方法，而是先將間接成本分配到作業集/庫中，然后再到具體的成本對象。它可分兩個階段：階段一采用合適的資源成本動因將資源成本分配給作業成本集/庫或作業中心；階段二采用合適的作業成本動因（作業成本動因用于度量成本對象對作業的耗用情況）再將作業成本分配給成本對象。作業成本法非常適合于產品極為多樣化，流程極為復雜，或產量相當高、極容易發生成本扭曲或生產中耗用資源數量經常變換的公司。作業成本法最先于制造業中采用，今天，諸如醫院、銀行及保險公司等，不僅將作業成本法應用于成本核算，同時也將其用戰略決策，如流程分析，績效管理評估和獲利能力評估等環節。
3管理會計在成本管理決策中所起的作用
在成本管理決策中，管理會計更加重視變動成本、固定成本中可控成本的控制與管理；更加重視成本控制管理對供應鏈流程的反饋；更加強調機會成本、隱性成本、未來成本等非量化、非顯性成本在經營決策中的影響；更加主動的對成本進行事前控制與管理。
3.1管理決策中對變動成本、固定成本中可控成本更加關注成本會計是以客觀、準確的反應生產中原材料、人工、費用等的耗費，以合理的分配標準實現產品成本的準確化為目標。而管理會計作為企業管理決策的重要基礎工作，它更加注重產品成本的性態差異分析，即固定成本和變動成本的區分。變動成本是指生產成本隨著業務量的增減變化而成正比例增減變化的成本，如直接人工、直接材料、產品包裝費等；固定成本是指在一定時期內，在一定生產規模下，相對固定不變的成本，如管理人員的工資、廠房及設備折舊等。無論變動成本或固定成本，根據其決定影響因素，又可以進一步分為酌量性成本和約束性成本。在短期決策中，管理會計更注重對變動成本、固定成本中酌量性成本的分析管控。只有對變動成本、固定成本的組成進行具體分析，通過各種不同技術手段，改進及完善生產流程，以消減或降低酌量性成本的組成部分，才能降低單位產品的成本。在部門績效管理與考核中，無論是成本中心、利潤中心或投資中心，重點考察的是其可以通過施加管理決策和影響的部分指標，即可變成本、可控邊際貢獻、剩余收益等指標。在成本費用類的控制指標中，可變成本、固定成本中的酌量性成本等又稱為可控成本，即公司管理者的決策行為所制約的成本。通過采取一定的管理方法與手段，降低整體部門的營運成本費用的支出，在營運收益一定的前提下，降低成本，增加利潤。因此，無論對于哪一類中心的績效考核中，成本費用項的考核指標設置時，都應關注其可以施加決策影響的可控成本具體分項指標的設置，從而實現對最終可控指標的管理與考核。
3.2管理決策中加強了成本控制管理對生產流程的反饋在管理會計中，通過價值鏈分析，界定當前的成本指標和績效指標，并評價整個供應鏈中哪些環節可以增加客戶價值哪些可以降低成本。它的目的在于關注產品或服務的總價值鏈，并確定價值鏈中能支持企業的競爭優勢和戰略部分。通過價值工程對當前成本和可允許成本（標準成本/理想成本）之間差距進行分析?；诳蛻舻男枨?，對產品或設計、材料、規格和生產過程進行系統的分析，區分增值成本和非增值成本（增值成本是指將資源轉化為與客戶需求相一致的產品或服務的成本；而非增值成本對客戶偏好來說并不重要或無關）。通過對供應鏈的分析，進行流程再造/業務流程重組，徹底重新設計流程，消除不必要的步驟，減少錯誤機會并降低成本，消除所有非增值活動。我們要以業務流程為改造對象和中心，以關心客戶的需求和滿意度為目標，對現有的業務流程進行根本的再思考和徹底的再設計，利用先進的制造技術、信息技術以及現代的管理手段、最大限度地實現技術上的功能集成和管理上的職能集成，以打破傳統的職能型組織結構，建立全新的過程型組織結構，從而實現企業經營在成本、質量、服務和速度等方面的改善。
3.3管理決策時對產品成本的隱性成本、機會成本及未來成本增加了更多的關注和分析成本會計在以合理的分配標準分配計算生產中原材料、人工、成本費用等的耗費時，是以已發生的、顯性的、可準確計量的歷史成本數據為依據進行核算的；而管理會計在進行成本決策時，除對已發生的、顯性的歷史成本數據進行分析外，其更加關注其背后的隱性成本、機會成本和未來成本。隱性成本，是相對于顯性成本而言，是一種隱藏于經濟組織總成本之中、游離于財務監督之外的成本。機會成本，是指在面臨多中方案選擇其一決策時，被舍棄的選項中的最高價值者是本次決策的機會成本。未來成本，又稱預計成本，相比較歷史成本而言的，是指尚未發生的成本，是在特定條件下可以合理地預測在未來某個時期或未來某幾個時期將會發生的成本，它實際上是一種成本目標和控制成本。在對某種產品進行自產還是外購決策時，對自產所需存貨所占的資金成本、生產管理所需專業人力資源等，都是游離于常規財務核算之外，這些都屬于隱性成本；無論哪種決策，如果將這部分資金、人力資源投資于另一方案的收益或成本降低，就是該方案下的機會成本。在管理決策時，已經發生的歷史成本，無論你做出的是何種決定，都不能再有改變或突破，那么我們就應該更關注與決策相關的未來會發生的成本，比較未來邊際成本和邊際收益，從而做出有利于整體收益增長的決策。
3.4管理決策中對成本控制由過去的事后被動控制，轉變為事前的主動控制在對產品定價時，一般采用市場定價法或成本基礎定價法，其中成本基礎定價法最常見的就是綜合成本基礎上成本加成定價法，即在總成本基礎上，加上目標期望利潤后，得到目標銷售價格。在傳統的成本加成定價法中，總成本是我們預先接受的。在管理會計中，目標成本法，作為產品的定價方法之一，與傳統的成本加成定價法有相同的地方，即售價都是在成本基礎上加上目標期望利潤；它也有著與其顯著不同之處———它是先根據接受的市場競爭價格，在確定目標利潤后，再確定可允許的總成本，以此確立目標成本，通過建立交叉職能團隊為目標成本實施生產。傳統的成本加成定價法，在生產成本的管理上，被動接受生產成本，或在生產完成后若發現一些異常成本數據，方反饋改進生產流程，即屬于事后的、被動的成本控制管理過程。而目標定價法，是先預設目標成本，通過交叉職能團隊，對生產流程進行不斷優化，使生產成本實現不斷降低，令生產成本達到預定目標成本或低于目標成本，從而實現對生產成本管理上事前的、主動的成本控制管理過程。
4管理會計發展展望
我國自上世紀80年代以來開始引入質量管理學，并在許多大企業中推廣應用。這些企業在進行質量管理活動中發現，質量管理像其他生產活動一樣，也會發生大量的成本，如為了提高產品質量進行的新產品開發和設計費、為保證產品質量的檢驗費、為消費者提供廢次產品的包退保修而發生的損失等。這些成本費用皆因企業的質量管理活動而引起，必然要求與企業的收益相匹配。質量管理的成本與企業的經濟效益需要掛鉤、綜合考慮，使得質量成本管理會計應用而生。它把企業的質量管理活動同管理會計方法結合起來，通過對企業產品質量成本的事前決策、事中控制和事后核算分析，不斷尋求提高產品質量降低成本的途徑，以達到增強企業經濟效益的目的。
二、質量成本管理會計的具體內容
(一)質量成本的含義及構成
究竟什么是質量成本？根據國際上公認的說法，質量成本是指企業為了保證和提高產品質量而支出的一切費用以及由于產品質量未達到既定標準而造成的一切損失的總和。根據上述定義，可知質量成本內容應包括以下兩大部分：一是為保證和提高產品質量而支出的一切費用。它又可分為檢驗費用(亦稱“鑒定成本”)和預防費用(亦稱“預防成本”)。檢驗費用是指按照質量標準對產品質量進行測試、評定和檢驗而發生的各種費用，它通常包括進貨測試費、工序和成品檢驗費、在庫物資復檢費、對測試設備的評價費、質量評審費等。預防費用是指為減少質量損失和降低檢驗費用而發生的各種費用。它通常包括質量管理大綱制定費、工序控制費、產品評審費、質量信息費、質量管理實施費等。二是由于產品質量未達到規定標準而發生的各種損失。它又可分為內部質量損失(亦稱“內部故障成本”)和外部質量損失(亦稱“外部故障成本”)。內部質量損失是指工廠企業內部由于生產的產品有質量缺陷而造成的損失和為處理質量缺陷而發生的費用總和。如果在產品裝運給顧客之前不存在不合格產品，那么就不會發生這類成本。它一般包括廢品損失、返修費、復檢和篩選費、停工損失、不合格產品的處理費等。外部質量損失是指用戶在使用過程中發現產品缺陷而產生的由制造廠支付的一切費用總和。它一般包括保修費、索賠費、訴訟費、退貨費、降價費等。當然以上對質量成本所作的分類來自西方國家的普遍經驗。隨著現代化質量管理發展和現代企業管理的進步，以及因企業各部門生產、工藝特點不同，質量成本的分類方法還會發生變化和改進。所以我國企業和學者要想建立并完善真正有價值的質量成本管理體系，還應當針對國情因地制宜，制定出符合自身特點和需要的質量成本項目分類
(二)質量成本管理會計的主要內容
質量成本管理會計，即將質量成本管理納入企業企業管理會計的范疇。目前，較成熟的質量成本管理會計理論將其分為三部分內容：即最佳質量成本決策、質量成本控制和質量成本的核算與分析。
1.最佳質量成本決策
通過對上述質量成本組成的分析可知，質量管理項目的成本具有規律性：檢驗費用和預防費用在開始時一般較低，隨質量要求提高而增大；內部和外部質量損失的情況正好相反。開始時，由于合格頻率低，質量損失較大，隨著質量提高，質量損失就會下降；質量達到一定水平后，質量損失下降的速度逐漸減弱。上述規律正好說明：在產品質量管理上必然有一個理想點，使產品質量總成本最低，因而企業的收益也會達到最大化，這就是“最佳質量成本決策問題”，也是企業在生產經營過程中不可回避的管理決策內容，通過企業管理會計和成本分析可以幫助找到這個“理想點”。
2.質量成本控制
它是根據質量成本目標，對質量成本形成過程中的一切耗費進行嚴格的計算和審核，揭示偏差，及時糾正，實現預期的質量成本目標，并進而采取措施，不斷降低成本。質量成本控制一般包括四部分內容，即新產品開發的質量成本控制、生產過程的質量成本控制、銷售過程的質量成本控制和質量成本的日?？刂啤?/p>
3.質量成本的核算與分析
質量成本核算就是按產品形成的全過程，從投產前技術準備過程、生產制造過程到產品銷售過程的質量成本核算。它是用貨幣形態反映產品質量狀況，進行全面質量控制的依據。實行質量成本管理核算一般可設立“質量成本”一級科目，再按質量成本的分類設置“內部質量損失”、“外部質量損失”、“檢驗費用”、“預防費用”四個二級科目，各二級科目下還可按具體內容設置明細項目，從而把質量成本核算同正常會計核算結合在一起。
三、關于質量成本管理會計的兩點思考
(一)我國目前推進質量成本管理會計存在的困難
我國從上世紀80年代中期引入全面質量管理，雖已積累一定的質量成本管理的經驗，但仍欠缺一個完善的質量成本管理會計理論體系。企業對質量成本管理會計普遍不夠重視。
1.中國企業普遍未進行質量成本核算和會計分析。許多企業管理者都認為企業財務管理和會計核算只要依據企業會計準則和會計制度，滿足合法合規的財務信息對外披露即可，對管理會計的重要性認識不足，對質量成本管理會計更是缺乏認識和研究。
2.我國現行的“企業成本法”中尚無明確的質量成本核算項目
企業管理費用中包含的“包退、包修、包換”三包費用，只反映企業產品出廠后在用戶使用過程中發現質量缺陷又未超過保修期所引起的一切損失費用。至于因質量而引起的降價退貨以及索賠費用等均為包括，因而實質上只包括質量成本中的外部質量損失，對于預防成本和檢驗成本沒有進行可靠計量和單獨核算，包括目前成本核算的科目設置也普遍不能適應質量成本管理會計的推廣和實施。
3.我國對質量成本管理會計的研究還很欠缺，特別是對于怎樣將質量成本管理會計的應用缺乏探討
在現有的研究中，容易吧質量管理與管理會計方法割裂開來，把質量管理看做是行政行為，從而使質量管理脫離成本核算，缺乏經濟效益研究，沒有實現產品質量與經濟效益的統一、質量成本與管理會計方法的統一。
(二)企業應把質量成本管理會計提升到戰略層次
企業應從戰略層面進行質量成本管理，以“戰略定位”分析為核心，從根源上實施質量成本管理，改變傳統質量成本管理以“產品”為對象的管理方式，根據不同的戰略定位，采取不同的對策，為優化質量成本提供戰略定位的分析框架。企業應當以質量成本動因分析為導向，引導企業從質量成本發生根源上尋求減少或消除無效的質量作業，控制企業資源消耗，使企業質量成本管理更加有效。充分發揮戰略質量成本管理的功效。以長遠性、全面性的戰略理念為指導。力求各個質量作業中心和環節，實現“零缺陷”，最大限度地消除不增值的質量作業，提高戰略質量管理水平。企業還應以價值鏈分析為重點，通過質量成本的行業價值鏈分析，內部價值鏈分析和競爭對手的價值鏈分析，實現價值鏈的有效整合，提升質量作業價值，降低質量成本。
四、結束語
【關鍵詞】企業;成本管理;作業成本管理;會計體系;構建
1引言
隨著經濟全球化的不斷發展，我國經濟結構也有了很大的調整，為了保證國家經濟發展的平衡，降低地域之間的經濟發展差異，國家制定并頒發了一系列的經濟政策，以此來保證國內經濟結構的均衡合理性。成本管理作為會計管理中的重要部分，若能夠做好成本管理，就可以降低企業的經營成本，為企業發展提供更多的財務支撐。
2作業成本管理概述
2.1作業成本管理定義
隨著信息化技術和互聯網技術的廣泛應用，作業成本管理已經逐漸被各行企業所接受。作業成本管理是個性化的成本核算方法，其在成本管理中的應用，不僅可以保證成本核算的高效性，同時，也能保證成本核算的準確性，為企業決策提供準確的信息，保證企業的可持續發展。
2.2作業成本管理要素
資源、作業、作業成本對象、動因是作業成本的管理要素。其中，作業資源及成本對象是作業成本的承擔者，而作業動因則是引發企業成本發生變化的因素。下面我們就來介紹一下，作業成本管理的成因：首先，作業資源，資源涉及到的內容較廣，其不僅包括企業能源，同時，也包括企業所必須的設備、人才、物資等內容。在作業成本管理過程中，其主要是指作業的費用支出，即企業經營活動的所有費用。其次，作業，在企業作業成本管理過程中，作業是其核心，依據企業的經濟活動的層次和范圍，我們可以將作業分為單位作業、支持作業、產品作業等等。其中，單位作業是指能夠使單位產品或服務受益的活動，作業資源在單位作業中的分配直接關系著企業產品的產量或者銷量。支持作業是指為了保證企業的正常經營活動而進行的工作，資源在支持作業中的分配，能夠改善企業的工作環境，為企業發展奠定基礎。批改作業主要是對企業產品進行質量檢測，保證產品質量的工作，資源在批改作業中的分配，能夠提高產品質量，促進企業的發展。再次，成本對象，在作業成本管理過程中，企業需要對作業成本對象進行計量，計算出成本對象的利潤，以此來確定企業營銷的客戶群體，把握企業發展戰略方向。最后，成本動因，作業成本動因是對作業計量指標進行的解釋，其可以詳細的反映作業成本。其中，作業成本動因又可以分為交易性成本動因、延續性成本動因和精確性成本動因。
3基于作業成本的成本管理會計體系構想
3.1以作業成本法為基礎的管理理念
為了保證企業成本管理水平，在構建成本管理會計體系過程中，成本管理人員應樹立作業成本的管理理念，即以作業成本為核心，構建企業成本管理體系，通過對作業資源及會計對象的分析，了解成本管理水平，保證企業會計成本管理，能夠降低企業的成本投入，減少企業的能源浪費。[1]
3.2企業作業成本法的管理方法
作業成本在企業成本管理中的應用大致可以分為兩種：一種是非增值作業；一種是增值作業。企業會計管理人員可以通過對企業“客戶價值”的分析，判斷企業成本管理屬于哪一種標準。這樣的管理方法，在很大程度上提高了成本管理工作的靈活性。另外，企業作業成本法在企業成本管理中的應用，能夠及時發現企業低效經營的環節，并對其進行合理的整治，降低這些工作環節對企業物力、人力及財力的消耗，從而提高企業的經濟發展水平；與此同時，企業也可以利用作業成本法建立一條完善的管理鏈，保證企業每個經營環節的聯系性，形成一條科學、有效、合理的作業結構，進而提升企業的競爭實力。
3.3企業作業成本法的管理步驟
確定了企業成本管理會計體系的構建理念和方法后，我們需要對會計體系的管理步驟進行分析，以此來保證企業成本管理的有效性和科學性，保證企業的成本管理效果。[2]為了充分發揮作業成本在企業成本管理中的應用，我們可以將企業作業成本管理步驟分為以下幾個方面：第一，對作業進行分析，在作業成本管理過程中，我們首先要明確成本管理目標，然后才能依據管理目標確定管理辦法等等。因此，在作業成本管理過程中，我們要對作業進行深入分析，將作業程序比較重要、增值空間較大的作業放在首位，然后依次對作業進行排名，這樣，成本管理人員可以依據程序的輕重緩解來決定自己的工作內容，進而保證成本管理的效率。第二，對成本動因進行分析，通過上文對成本動因進行的分析可以了解到，成本動因可以分為交易性動因、延續性動因和精確性動因。成本管理人員在成本動因進行分析時，可以依據動因的不同分類，對作業的發生頻次、消耗的資源及所需的時間進行計算，并對其計算結果進行分析，了解作業成本的效能，保證企業的作業成本管理處于高效階段，進而提高企業的生產效益。第三，對業績計算進行分析，通過對企業成本及動因等方面進行分析，對企業業績進行計算，能夠將企業作業成本管理的效果作為考核評價的依據，分析作業成本管理中存在的問題，并及時解決，從而提升企業的生產經營效益。
4結語
綜上所述，企業在成本管理會計體系構建過程中，引入作業成本能夠提高成本管理會計體系的工作效率，充分發揮成本管理在企業會計管理中的作業，從而降低企業成本，提升企業的經濟效益。
【參考文獻】
【1】劉明君.對以作業成本為基礎的成本管理會計體系的構想[J].企業改革與管理,2014(24):240-241.
風險的概念源于保險業，如精算師對保費的現值計算就發展到了金融業，特別是銀行系統對風險的管理，并逐步擴展到其他風險行業。目前比較成熟地對風險進行分類的就是商業銀行，它將風險分為兩類，即非市場風險和市場風險。最據權威、最科學全面的是由美國聯邦政府財政部貨幣管理局、美聯儲這兩個機構對風險的分類。美國聯邦政府財政部貨幣管理局將金融風險分為九種，即信用風險、利率風險、匯率風險、流動性風險、價格風險、戰略風險、聲譽風險、交易風險、法規風險。而美聯儲將金融風險分為六種，即信用風險、市場風險、流動性風險、聲譽風險、法規風險、操作風險。
(1)期望損失成本。期望損失成本包括直接損失期望成本和間接損失期望成本。直接損失成本主要包括對損毀資產進行修理或重置的成本，對遭受傷害的員工提出的賠償、訴訟的支付成本，以及對其他法律訴訟進行辯護和賠償的成本；間接損失包括所有因發生直接損失而導致的凈利潤的減少。(2)損失控制成本。損失控制成本是指公司為降低損失頻率和損失程度，采取一定手段來提高預防損失的能力、減少風險行為所發生的成本。(3)損失融資成本。損失融資成本包括自保成本、保險費中的附加保費，以及擬定、協商和實施套期合約和其他合約化風險轉移合同過程中的交易成本。其中自保成本包括為支付損失而必須持有自保資金的成本。(4)內部風險抑制成本。內部風險抑制成本包括與實現分散經營相關的成本以及與管理這些分散行為相關的成本，也包括對數據以及其他類型的信息進行收集、分析以進行更精確的損失預測而產生的成本。
二、風險成本管理會計對原有成本管理會計體系的突破
風險成本管理會計的提出是對現有的成本管理會計體系的一種新的嘗試，對現有的成本管理會計有很大的影響。在一定的程度上是對現有成本會計體系的一個沖擊。
首先，風險成本是對企業成本含義的一個擴展。成本主要是與收入相配合的產品成本，企業一般采用這個狹義的定義。管理會計對成本進行了另外的分類，如按經濟用途分為制造成本和非制造成本；按可盤存性分為期間成本和產品成本等等。但是這兩種定義下都要求成本是實際發生，并可以清楚計量、確認的，即成本是能夠被量化的。風險成本是因為風險的存在所導致的公司損失，而風險本身就具有不確定性，它是由客觀實際和人的主觀判斷形成的，所以風險成本很大程度上是人們的預期的心理成本而并不一定實際發生。這和實際可以用具體數據表達的成本有很大的區別。
其次，風險成本管理會計對現有的會計核算方式提出了新的挑戰。風險成本管理會計對成本的確認、計量、記錄、報告這四個方面都提出了新的思路。原來的成本管理會計主要是為向管理當局計劃、控制企業的經營活動提供信息，而從企業的有關成本方面進行會計信息的收集、加工、處理的信息系統。對于成本信息的確認，目前的成本管理會計堅持的思想就是：判斷哪些成本應該進入會計系統，計入何種會計科目，以及何時計入。上述成本都是指有明確的發生事實、可以確認的成本。而風險成本是通過客觀事實和主觀的判斷認為該經濟活動存在風險、可能對企業造成損失而發生的潛在成本。
從成本計量的角度來看，現在的成本計量是對具體成本貨幣化的過程，它是對實物性質的成本所作的性質上的轉換，即把成本量化成可以進行會計處理的數據。而風險是無法通過實物量化的東西，不可能像確定的成本一樣，通過體積、大小、容積等物理特征來衡量，也不可能通過實際發生的經濟業務所發生的貨幣交易來記錄。傳統的成本數據較容易被記錄，因為它是真實經濟業務發生的，而對于風險成本，我們無法用現有的處理加工模式來解決其記錄問題。從成本的披露、報告方面看，管理會計的最終目的是為管理當局提供管理有用的信息。成本信息通過一系列的處理后生成會計報告，而會計報表中披露的成本僅限于可以用貨幣量化的成本數據，風險成本作為預期成本，其不會像傳統的成本一樣可以直接通過明確的數據披露出來，供管理層研究。
再次，風險成本管理會計給管理當局和企業會計部門提出了新的管理思路。即讓會計部門在企業的成本處理過程中融入風險意識，并使企業管理層在研究企業成本過程中還要考慮風險對企業經營活動的潛在影響。這就要求企業各相關人員在各自的職能范圍內考慮風險所可能帶來的成本。主要有以下方面的考慮：(1)回避風險。風險具有客觀性，企業是不可能只通過決策者發揮主觀能動性而消除風險，只能通過回避風險來減少企業的損失，對超過企業風險承受能力的財務活動加以規避。(2)分散風險。如果風險無法回避，就可以采取分散風險的手段，把風險成本降低到比較低的水平。企業可以通過聯營、合并等多方位、多元化的經營方式來擴大規模，運用規模經濟的優勢來分散企業風險。(3)抑制和轉移風險。企業可以通過會計信息系統的優勢，在信息處理過程中通過監控和有效的信息傳遞而預先獲得警報信息，并采取有效措施抑制風險；風險轉移可以理解為把企業的風險轉嫁出去，企業可以通過采取保險、轉包、轉讓、轉租、簽訂遠期合同等方法把風險轉嫁到企業外部。
三、風險成本管理會計的難點問題
(一)確認的難點。風險成本的不確定性導致風險成本確認時間與金額的不確定性，而關鍵在于未來經濟利益與風險是否能夠轉移，應在什么時間確認?是一次確認或多次確認?確認金額多大?應該把它們歸集到什么會計科目?
